* Очевидно, что эта сложная проводка может быть разбита на три простые.

Таким образом, в этом разделе были освещены виды дебиторс­кой задолженности, порядок учета и отражения в отчетности ос­новных видов краткосрочной дебиторской задолженности: счетов к получению и векселей к получению. Кроме того, были представ­лены некоторые возможности "ликвидации" дебиторской задолжен­ности.

5.3. УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПА­СОВ

В данном разделе мы будем рассматривать материал, посвящен­ный вопросам учета материально-производственных или товарно-производственных запасов (inventory — амер., stock — англ.*) — порядок и методы их учета и оценки. Как и в предыдущих разде­лах, за основу будет взят американский опыт.

Запасы являются одним из наиболее значительных активов пред­приятия и одним из основных источников выручки, т. е. их учет и оценка в большой степени влияют на баланс и отчет о прибылях и убытках. Под запасами подразумеваются активы, которые пред­назначены для продажи в течение обычного делового цикла или для производственного потребления с целью изготовления и реа­лизации продукции. В торговых предприятиях — это товарные за­пасы (merchandizing inventory); в производственных фирмах суще­ствуют три статьи (соответственно и три счета) запасов: запасы сы­рья и материалов (raw materials inventory), запасы незавершенного производства (work-in-process (work-in-progress) inventory), запасы готовой продукции (finished goods inventory). Мы будем рассматри­вать запасы в целом, специфицируя категории, лишь когда это не­обходимо.

С запасами связаны три основные бухгалтерские проблемы, которые будут рассмотрены (совместно с возможными решениями) последовательно:

1) проблема учета запасов (recording);

2) проблема оценки запасов (valuation);

3) проблема отражения в отчетности (reporting).

• При изучении литературы на английском языке обратите внимание на то, где выпушена книга. В Великобритании запасы обозначаются термином "stock", тогда как в американских учебниках "itock" — это, как правило, акции.

А. УЧЕТ ЗАПАСОВ

Схема движения запасов по счетам в западных компаниях дос­таточно проста и похожа на российскую, за исключением послед­него этапа, когда формируется отдельный счет "Себестоимость ре­ализованной продукции"*:

Сырье и материалы

фактическая себестои- себестоимость использованных —1 мость материалов материалов

Незавершенное производство

другие затраты себестоимость произведенной —> (готовой) продукции

Готовая продукция

себестоимость реализованной —— > продукции

Себестоимость реализованной продукции

Помимо приведенных счетов, может быть открыт счет "Произ­водственные вспомогательные материалы" ("factory supplies invento­ry") для отражения "подсобных" материалов, используемых в про­изводстве (машинное масло, гвозди, чистящие средства и т. д.), и

• Отметим, что в общем случае понятие себестоимости реализованной про­дукции на Западе включает прямые затраты труда, прямые затраты материалов и накладные производственные расходы. Общие и административные расходы и рас­ходы на продажу в себестоимость реализованной продукции не включаются и идут отдельной строкой в отчете о прибыли и убытках.

другие аналогичные счета, которые также будут относиться к ста­тье "Запасы".

Однако, для того чтобы правильно учесть запасы, бухгалтеру необходимо принять ряд решений, выбрав одну из возможных аль­тернатив. Адекватная система учета запасов является базой для разработки эффективной системы их планирования и контроля, что, в свою очередь, помогает менеджерам принимать правильные уп­равленческие решения.

Существует два возможных метода учета запасов:

1) система постоянного учета запасов (perpetual inventory system);

2) система периодического учета запасов (periodic inventory system).

Здесь и далее вопросы учета запасов рассмотрим на примере торгового предприятия, реализующего товарные запасы. Для про­изводственных предприятий эти принципы также применимы, о чем речь пойдет дальше.

В первом случае все закупки записываются прямо на счет запа­сов, а их продажа (использование) — в дебет счета себестоимости ре­ализованной продукции. Сальдо счета запасов на конец месяца рав­но величине конечных запасов. Иногда отдельно ведется учет коли­чества запасов для определения того, сколько штук (единиц) того или иного вида запасов имеется в наличии в данный момент времени. Такой вариант называют модифицированной системой постоянного учета запасов (modified perpetual inventory system).

При использовании периодической системы учета, запасов счет запасов остается неизменным в течение периода, а все закупки от­ражаются на счете "Закупки" ("Purchases"). Величина конечных запасов определяется путем "физического счета" — инвентариза­ции (хотя и в этом случае компания может вести параллельный учет количества единиц запасов). Себестоимость реализованной продук­ции рассчитывается в конце периода следующим образом:

Себестоимость

реализованной = Начальные + Закупки — Конечные продукции запасы запасы (товара)*

* Себестоимость реализованной продукции и себестоимость реализованного товара в англоязычной литературе обозначается одним термином — cost of goods sold. В дальнейшем мы будем использовать один термин — "себестоимость реали­зованной продукции".

Заключительная запись периода счет запасов дебетует на вели­чину конечных запасов, а счет себестоимости реализованной про­дукции — на рассчитанную величину, и кредитует счет запасов на величину начальных запасов, а счет закупок на сумму закупленных товаров. Таким образом, счет закупок имеет нулевое сальдо, а на счете "Запасы" исчезает старое (начальное) сальдо и появляется повое (конечное), которое в следующем периоде будет начальным.

Покажем разницу между двумя методами на примере*. Исходные данные

Начальные запасы 100ед.по6$ = 600$ Закупки 900 ед. по 6$ = 5400$ Продажи 600 ед. по 12$ = 7200$ Конечные запасы 400 ед. по 6$ = 2400$

Система постоянного учета Система периодического учета

1. Приобретение запасов

Д Запасы (900 ед. по 6$) 5400 Д Закупки (900 ед. по 6$) 5400

К Счета к оплате 5400 К Счета к оплата 5400

2. Продажа запасов

а)

Д Счета к получению 7200 Д Счета к получению 7200

К Продажи (600 ед. по 12$) 7200 К Продажи (600 ед. no 12$) 7200

6)

Д Себестоимость

реализованной

продукции 3600 К Запасы (600 ед. по 6$) 3600

3. Заключительная (закрывающая; closing) запись периода

Нет д Запасы (конечные)" 2400 Д Себестоимость реализованной

продукции" 3600 К Закупки 5400 К Запасы (начальные) 600

• Компания может вести два отдельных счета для начальных и конечных запа­сов, а может отражать всю информацию на одном счете "Запасы".

ь Себестоимость реализованной продукции = Начальные запасы + Закупки -- Конечные запасы = 600 + 5400 - 2400 = 3600