1) проект (или продукт) четко определен, и соответствующие расходы могут быть выделены отдельно;

2) продемонстрирована техническая осуществимость проекта (продукта);

3) наличие намерения руководства фирмы производить и про­давать или использовать проект (продукт);

4) достаточное свидетельство о наличии будущего рынка для реализации продукта (проекта) или полезности продукта для внут­ренних нужд предприятия;

5) наличие или доступность ресурсов для завершения проекта или производства и продвижения на рынок продукта.

Сумма откладываемых (капитализируемых) расходов по про­екту (продукту) ограничена величиной, которая вместе с будущи­ми затратами на разработку этого проекта и соответствующими расходами на производство и сбыт, как предполагается, будет по­крыта соответствующей будущей выручкой.

Период амортизации таких активов определяется периодом предполагаемого или фактического использования или продажи проекта (продукта). Отложенные затраты на разработки пересмат­риваются каждый учетный период на предмет соответствия выше-

перечисленным критериям. Если они не выполняются, то затраты списываются на расходы немедленно.

В финансовой отчетности должны быть отражены:

— общая сумма затрат на НИОКР;

— сумма амортизации отложенных затрат на разработки, от­носимая на расходы данного периода;

— несамортизированная величина отложенных затрат на раз­работки;

— метод амортизации.

2. Английские стандарты.

В английской практике учет затрат на НИОКР регулируется Положением о стандартной практике учета № 13 (SSAP № 13). Под­ход к учету таких затрат аналогичен международному. Несколько подробнее определены критерии, в соответствии с которыми зат­раты на разработки могут быть отложены. Например, перечисле­ны факторы, принимаемые во внимание при оценке "продаваемос-ти" продукта:

— условия рынка, включая продукты-конкуренты;

— общественное мнение;

— требования законодательства.

•

3. Американские стандарты.

В США учет затрат на НИОКР регулирует Положение о стан­дартах финансового учета № 2. Американский подход отличается от изложенных выше. Согласно принятым правилам, все затраты на НИОКР относятся на расходы того периода, когда они были произведены. Понятия "исследования" и "разработки" определе­ны более подробно и детально. Затраты на исследование рынка нс относятся к затратам на разработки. Приведены примеры (в форме списка) видов деятельности, затраты на которые включаются в зат­раты на НИОКР, и видов деятельности, затраты на которые не включаются, хотя и похожи на них. Например, затраты на лабора­торные исследования, направленные на получение новых знаний, включаются в затраты на НИОКР; затраты на периодические из­менения дизайна уже существующих продуктов не включаются.

Требование списания затрат на НИОКР в текущем порядке, однако, также имеет исключения. Принята следующая учетная трак­товка для различных видов затрат, связанных с исследованиями и разработками*.

* Затраты на исследования списываются на текущие расходы без исключений.

* Kicso D. Е., Wcygandt J. J. Intermediate Accounting, 7-th cd. 1992, p. 608. 12-4008

1) Материалы, оборудование и другие основные средства — списываются на расходы, за исключением случаев, когда они могут быть использованы в будущем в других исследовательских проек­тах или где-либо еще. В таких случаях они учитываются как запасы и списываются по мере потребления или капитализируются с пос­ледующим начислением износа (при начислении износа дебетуется счет "Расходы на НИОКР", а не "Расходы на износ").

2) Расходы на персонал — списываются как расходы текущего периода.

3) Приобретенные нематериальные активы — списываются как текущие расходы, за исключением случаев, когда они могут быть использованы в будущем в других исследовательских проектах или где-либо еще. В таких ситуациях они капитализируются и аморти­зируются.

4) Услуги, получаемые по контракту, — списываются на расхо­ды текущего периода.

5) Косвенные расходы — относятся в доле (согласно принятой базе распределения) на затраты на НИОКР, за исключением общих и административных расходов.

Интересен подход американских бухгалтеров к учету таких рас­ходов, как затраты на компьютерное программное обеспечение (computer software costs).

Программное обеспечение может быть либо приобретено, либо разработано самой компанией и предназначено для внешнего ис­пользования (на продажу) или для внутренних целей. Затраты на такое обеспечение достигают значительных сумм (сотни миллионов долларов), поэтому решение вопроса о том, как их учитывать (ка­питализировать или отражать как расходы текущего периода), мо­жет существенно изменить цифру чистой прибыли компании. В США с 1985 года действует стандарт № 86, касающийся программ­ного обеспечения, предназначенного на продажу. Согласно этому стандарту, затраты на создание программного обеспечения учиты­ваются так же, как затраты на НИОКР (т. е. как затраты того пери­ода, в котором они возникли), пока не существует технологической осуществимости (technological feasibility) такого программного про­дукта. Технологическая осуществимость возникает, когда завершен детальный дизайн программы и существует рабочая модель. Начи­ная с момента появления технологической осущестримости все по­следующие расходы капитализируются и затем амортизируются*.

• Kirao D. Е Wcygandt J. J. Intermediate Accounting, 7-lh ed. 1992, p. 614.

Если компьютерное программное обеспечение покупается и су­ществуют другие потенциальные пользователи, то затраты на его приобретение могут быть капитализированы и амортизированы в последующие периоды.

Если компьютерное программное обеспечение разрабатывает­ся (создается) для внутренних целей, то затраты на его разработку, как правило, относятся на расходы текущего периода. Однако не существует учетного стандарта, регулирующего этот вид затрат.

Отложенные расходы (Deferred charges)

К отложенным расходам, как правило, относят уже понесенные расходы, эффект от которых, однако, будет получен в будущем, или

расходы, которые должны быть распределены на будущие перио­ды.

В качестве статей отложенных расходов могут выступать неко­торые виды нематериальных активов:

— организационные расходы по изменению месторасположе­ния предприятия;

— расходы, необходимые при учреждении предприятия, и т. п. Кроме того, отложенные расходы включают "долгосрочную предоплату", например страховку, выплаченную авансом на не­сколько лет вперед, отложенные налоги и т. п.

Часто западные бухгалтеры считают, что появление этих рас­ходов в балансе отдельно лишено смысла, поскольку не ясны прин­ципы их выделения, так как все долгосрочные активы, которые из­нашиваются и амортизируются, по сути являются отложенными рас­ходами. Обычно в эту статью объединяются небольшие по величи­не (существенности) элементы, поэтому ее иногда называют "свал­кой" или "кучей хлама".