умысел должностных лиц предприятия на уклонение от налогообложения или на уклонение от обязательной продажи части валютной выручки;

отсутствие разрешения ЦБ РФ на незачисление валютной выручки[85].

Только при наличии этих условий применение финансовых санкций будет правомерным и обоснованным.

В этой связи представляется необходимым подробно рассмотреть все элементы юридического состава этого правонарушения.

Факт наличия валютной выручки.

Он устанавливается по условиям контракта между сторонами. В частности, в контракте обязательным условием должно присутствовать обязательство инопартнера уплатить цену в иностранной валюте. О валютном характере сделки могут свидетельствовать также изменения и дополнения к контракту по этому поводу, факсы, телеграммы и иная переписка между сторонами, грузовые таможенные декларации и прочая деловая документация.

Как правило, размер цены по контракту и размер валютной выручки совпадают, если в контракте не предусмотрено никаких специальных условий по этому поводу. Однако "цена" и "сокрытая валютная выручка" - понятия не тождественные. Так, при реализации на территории РФ за иностранную валюту товаров, полученных резидентом от нерезидента по договорам консигнации (комиссии), заключенным между ними, вся валютная выручка от реализации товаров, причитающаяся нерезиденту, должна зачисляться в общем порядке на счета резидента в уполномоченных банках в полном объеме. Сокрытой валютной выручкой в случае реализации за иностранную валюту от имени резидента на территории РФ товаров, ранее ввезенных по договорам консигнации (комиссии), считается выручка, не зачисленная на счета в уполномоченных банках на территории РФ, хотя с бухгалтерской и гражданско-правовой точки зрения суммы, поступающие для комитента комиссионеру от покупателей товара, выручкой последнего не являются.

То же самое можно отметить и в отношении авансов и предоплат, полученных от нерезидентов.

При реализации резидентами за иностранную валюту товаров (работ, услуг) от имени нерезидентов, в соответствии с заключенными между ними договорами поручения, выручкой резидента считается вознаграждение, уплачиваемое доверителем-нерезидентом поверенному-резиденту за исполнение поручения. Указанное вознаграждение зачисляется в полном объеме на транзитные валютные счета резидентов в уполномоченных банках. Сокрытой валютной выручкой в этом случае считается выручка поверенного-резидента, не зачисленная на счета в уполномоченных банках на территории РФ[86].

Необходимо отметить, что порядок, установленный Указом Президента РФ, распространяется только на те сделки, при исполнении которых покупатель-нерезидент обязан уплатить непосредственно продавцу-резиденту определенную денежную сумму (цену) в иностранной валюте. Например, когда:

расчеты между сторонами осуществляются в валюте иной, чем валюта РФ;

хотя бы часть требований российского резидента к иностранному покупателю будет удовлетворена платежами в иностранной валюте, то есть контракт предусматривает компенсацию экспортируемого товара частично платежом в иностранной валюте и частично встречными поставками товаров.

Иными словами, объектом расчетов сторон в данном случае должна выступать иностранная валюта как средство платежа.

В то же время по смыслу п. 8 Указа Президента РФ вышеназванный порядок не распространяется на все иные сделки, связанные с реализацией товаров (работ, услуг), по которым непосредственно между сторонами проведение валютно-денежных расчетов не предусмотрено. В частности, данный порядок не распространяется на товарообменные, бартерные и другие подобные операции, связанные с иным способом исполнения покупателем своих обязательств, чем уплата цены в иностранной валюте. Это вызвано тем, что в таких случаях непосредственно резиденту валюты не причитается и валютной выручки как таковой не возникает.

Данное положение подтверждается и письмом Центрального банка РФ и Государственного таможенного комитета РФ от 21 января 1994 г. №. 73, 01-20/746 "О некоторых вопросах организации валютного контроля и применения Инструкции "О порядке осуществления валютного контроля за поступлением в Российскую Федерацию валютной выручки от экспорта товаров".

Часто бывает, что стороны, заключив контракт, в последующем меняют его условия в части замены порядка исполнения инопартнером валютных обязательств на обязательства товарные (как полностью, так и в части). В этом случае контрольные органы иногда предъявляют к российским предприятиям претензии и объявляют размер измененных обязательств сокрытой валютной выручкой. Однако их действия необоснованны.

По этому поводу необходимо отметить, что валютное законодательство, регулирующее порядок совершения валютных операций, не содержит запрет на изменение сторонами условий контрактов в части замены валютных обязательств на товарные. Все запреты в этой части, которые действительно законодательно установлены, касаются только изменения размеров обязательств сторон и сроков исполнения этих обязательств[87]. Кроме того, как было указано выше, существует прямой запрет на перечисление причитающейся валютной выручки на счета третьих лиц, не являющихся экспортерами.

В соответствии со ст. 450 Гражданского кодекса РФ изменение договора возможно по соглашению сторон, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, другими законами или договором, причем соглашение об изменении договора совершается в той же форме, что и договор (ст. 452 ГК РФ). При изменении договора обязательства сторон сохраняются в измененном виде (ст. 453 ГК РФ). В соответствии со ст. 29 Конвенции ООН "О договорах международной купли-продажи товаров" от 11 апреля 1980 г. договор может быть изменен или прекращен путем простого соглашения сторон.

Данное положение подтверждается и существующей практикой правового регулирования экспортного контроля. Об этом, например, свидетельствует Инструкция Центрального банка РФ и Государственного таможенного комитета РФ от 12 октября 1993 г. №. 19, 01-20/10283 "О порядке осуществления валютного контроля за поступлением в Российскую Федерацию валютной выручки от экспорта товаров", в которой предусмотрена процедура уведомления агентов валютного контроля в случае изменения экспортных контрактов.

Таким образом, в результате изменения в установленном порядке условий контракта путем замены валютно-денежных обязательств инопартнера на обязательства товарные контракт начинает содержать элементы бартера. Поэтому в части товарных обязательств порядок, установленный Указом Президента РФ, применяться не может, т.к. в этом случае валютной выручки не возникает.

При изменении и дополнении контракта с нерезидентом российскому партнеру необходимо помнить следующее. В случае, когда экспортер отправляет большее или меньшее, чем предусмотрено контрактом, количество товара, либо выручка поступает на валютный счет экспортера позднее сроков, определенных на основании данных графы паспорта сделки "Поступление выручки" или происходит замена валютных обязательств нерезидента на товарные, то имеют место фактические изменения данных, указанных в контракте. В этом случае экспортер в 10-дневный срок с даты внесения указанных изменений, но не позднее предъявления к таможенному оформлению товаров, представляет в банк дополнения (изменения) к контракту. В противном случае к экспортеру следует применять соответствующие штрафные санкции.