1.8. Передача объектов основных средств инвестиционного характера

В соответствии с пп.4 п.3 ст.39 НК РФ передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер, в том числе передача имущества в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ или товариществ, для целей налогообложения реализацией не признается.

В этой связи передача объектов основных средств в качестве вклада в уставные капиталы других организаций не признается объектом обложения по НДС (пп.1 п.2 ст.146 НК РФ).

Обращаем внимание, что информация об операциях, не признаваемых реализацией, в самой Декларации по НДС <11> не отражается. Стоимостная оценка этих операций показывается справочно в Приложении "Д" к Декларации по НДС.

Согласно пп.4 п.2 ст.170 НК РФ (в ред. Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ) суммы "входного" НДС по товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении операций, не признаваемых реализацией в соответствии с п.2 ст.146 НК РФ, к вычету не принимаются, а подлежат включению в стоимость соответствующих товаров (работ, услуг).

Если организация в счет вклада в уставный капитал передает объекты основных средств, суммы "входного" НДС по которым ранее были предъявлены к вычету, то в момент передачи организации необходимо восстановить сумму "входного" НДС, приходящуюся на остаточную стоимость передаваемых объектов, и уплатить эту сумму в бюджет (п.3 ст.170 НК РФ). При этом нужно внести соответствующие корректировочные записи в книгу покупок.

Сумма восстановленного налога отражается по строке 430 Декларации по НДС.

Пример 6. Организация приобрела в 2001 г. компьютер стоимостью 66 000 руб. (в том числе НДС 11 000 руб.). Компьютер был принят к учету в составе основных средств по балансовой стоимости в размере 55 000 руб. Сумма "входного" НДС была в установленном порядке предъявлена к вычету из бюджета.

В июле 2002 г. организация передала компьютер в качестве вклада в уставный капитал. Сумма начисленной по компьютеру амортизации по данным бухгалтерского учета составила 5500 руб.

Остаточная стоимость компьютера на момент передачи - 49 500 руб. (55 000 - 5500 = 49 500). Сумма "входного" НДС, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет, - 9900 руб. (11 000 : 55 000 х 49 500 = 9900).

В бухгалтерском учете организации передача компьютера будет отражена проводками:

Д-т счета 01 / "Выбытие основных средств" - К-т счета 01 - 55 000 руб. - списана первоначальная стоимость переданного компьютера;

Д-т счета 02 - К-т счета 01 / "Выбытие основных средств" - 5500 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Д-т счета 58 - К-т счета 01 / "Выбытие основных средств" - 49 500 руб. - отражена передача компьютера по остаточной стоимости;

Д-т счета 19 - К-т счета 68 - 9900 руб. - восстановлена сумма "входного" НДС, приходящаяся на остаточную стоимость компьютера;

Д-т счета 58 - К-т счета 19 - 9900 руб. - сумма восстановленного "входного" НДС увеличивает сумму вклада.

Отметим, что при совершении операций, не признаваемых реализацией, у налогоплательщика не возникает обязанности выставлять счета - фактуры. Поэтому при передаче объектов основных средств в счет вклада в уставный капитал организация - инвестор не выписывает счет - фактуру на стоимость передаваемых объектов.

1.9. Списание основных средств в случае морального и (или) физического износа

При списании с баланса объектов основных средств до истечения срока их полезного использования налоговые органы на местах зачастую выдвигают требование о необходимости восстановления сумм "входного" НДС, которые ранее были в установленном порядке предъявлены к вычету, в части, приходящейся на остаточную стоимость списываемых объектов.

Такая позиция изложена, в частности, в Письме УМНС России по г. Москве от 2 ноября 2001 г. N 02-11/50849. При этом необходимость восстановления и уплаты налога обосновывается тем, что остаточная стоимость списываемых объектов на издержки производства и обращения не относится.

На наш взгляд, положения гл.21 НК РФ никак не обязывают налогоплательщиков производить восстановление суммы НДС в случае списания объектов основных средств до истечения их срока полезного использования.

Во-первых, гл.21 НК РФ никак не увязывает возможность применения налоговых вычетов по НДС с необходимостью списания стоимости приобретенных основных средств на издержки производства и обращения. Согласно ст.ст.171 и 172 НК РФ суммы "входного" НДС, уплаченные при приобретении объектов основных средств, принимаются к вычету в полном объеме в момент принятия основных средств на учет при условии, что эти основные средства приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС.

Во-вторых, случаи, когда налогоплательщику следует восстанавливать суммы "входного" НДС, которые ранее правомерно были приняты к вычету, указаны в п.3 ст.170 НК РФ. К таким случаям, например, относится получение налогоплательщиком освобождения от уплаты НДС по ст.145 НК РФ. Списание основных средств до истечения срока полезного использования к таким случаям не отнесено.

В-третьих, начиная с 1 января 2002 г. гл.25 НК РФ предусмотрено включение остаточной стоимости списываемых основных средств в состав расходов, принимаемых при налогообложении прибыли (подробнее см. ниже на с. 111). Это лишает налоговые органы последнего аргумента в пользу необходимости восстановления суммы "входного" НДС, приходящегося на остаточную стоимость списываемого объекта основных средств.

Таким образом, по нашему мнению, при списании объектов основных средств по причине их морального и (или) физического износа до истечения срока их полезного использования у организации не возникает обязанности восстановить и уплатить в бюджет сумму "входного" НДС, приходящуюся на остаточную стоимость списываемых объектов.

1.10. Списание основных средств в случае недостачи или порчи

При списании не полностью амортизированного объекта основных средств с баланса неизбежно возникает вопрос о необходимости восстановления суммы "входного" НДС по данному ОС, ранее принятого к вычету, в части, приходящейся на остаточную стоимость списываемого объекта.

В этом вопросе, на наш взгляд, необходимо руководствоваться следующим.

Если недостача (порча) объекта произошла по вине конкретного лица и отнесена за его счет, то в этом случае организации необходимо восстановить сумму "входного" НДС в части, приходящейся на остаточную стоимость недостающего (испорченного) объекта, и отнести ее также за счет виновного лица.

Если же организация списывает стоимость недостающего (испорченного) объекта в состав своих внереализационных расходов, то, учитывая позицию налоговых органов (см. с. 110), вопрос о восстановлении "входного" НДС следует решать в зависимости от того, будет приниматься сумма недостачи (порчи) для целей налогообложения прибыли или нет.