Возвращаясь к ранее описанным характеристикам налогоплательщиков, отметим следующее. Не смотря на то, что 25 глава НК дает очень краткую, и в то же время очень объемную классификацию плательщиков налога на прибыль, необходимо учитывать, что некоторые налогоплательщики не уплачивают налог на прибыль по отдельным операциям в силу наличия льгот или отсутствия налогооблагаемого дохода.

Например, согласно ст. 2 ФЗ № 110 - ФЗ предусмотренный абз. 1 п.5 ст. 1 Закона № 2116 - 1 порядок освобождения от уплаты налога на прибыль действует до вступления в силу главы НК РФ, регулирующей специальный режим налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Согласно ст. 19 НК РФ филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций не являются налогоплательщиками. Однако ст. 288 главы 25 устанавливает особенности исчисления и уплаты налога организацией, имеющей обособленные подразделения.

Организации, применяющие особый режим налогообложения, который предусматривает замену обязанности по уплате налога на прибыль на уплату специального налога, плательщиками налога на прибыль в рамках особого режима не являются.

Федеральный закон от 31 июля 1998 г. «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности» определяет порядок установления и введения в действие единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

Плательщиками этого единого налога также являются юридические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность в определенных сферах (например, розничная торговля горюче-смазочными материалами, оказание на коммерческой основе услуг по перевозке пассажиров маршрутными такси, оказание услуг по предоставлению автомобильных стоянок и гаражей и т.д.).

Согласно ст.1 указанного выше закона со дня введения единого налога на территориях соответствующих субъектов РФ с плательщиков этого налога не взимаются налоги, предусмотренные ст.ст.19-21 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ», за исключением отдельных видов налогов.

В ст. 19 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ» среди иных налогов указан «налог на прибыль организаций». Поскольку Федеральный закон от 31 июля 1998 г. «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности» не утрачивает силу в связи с принятием главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ, то организации - плательщики единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, плательщиками налога на прибыль не являются.

При этом необходимо учитывать, что данное положение касается только деятельности, осуществляемой в рамках Федерального закона от 31 июля 1998 г. «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности». Для этого, согласно п.4 ст.4 указанного закона организации, осуществляющие наряду с деятельностью на основе свидетельства об уплате единого налога иную предпринимательскую деятельность, ведут раздельный бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, проводимых ими в процессе деятельности на основе свидетельства и в процессе иной деятельности.

Федеральный закон от 29 декабря 1995 г. «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» предусматривает введение для организаций упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности.

Согласно п.2 ст.1 указанного закона применение упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности для организаций, означает замену уплаты совокупности установленных законодательством РФ федеральных, региональных местных налогов и сборов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за отчетный период.

Поскольку Федеральный закон от 29 декабря 1995 г. «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» также не утрачивает силу в связи с принятием главы 25 «Налог на прибыль организаций» ч.II Налогового кодекса РФ, то организации-плательщики единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, плательщиками налога на прибыль не являются.

Иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и получающие доходы от источников в РФ, связанные с наличием этого представительства, образуют самостоятельную группу плательщиков налога на прибыль.

К иностранным организациям относятся: иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ.

Для того чтобы иностранные организации относились ко второй группе налогоплательщиков, они должны обладать двумя следующими признаками:

1) действовать на территории РФ через постоянное представительство;

2) получать доходы от источников в РФ, в связи с наличием этого представительства.

При определении понятия «постоянного представительства» необходимо руководствоваться ст.306 Налогового кодекса РФ, а также соответствующими международными налоговыми договорами (соглашениями).

В соответствии с п.2 ст.306 Налогового кодекса РФ под постоянным представительством иностранной организации в РФ для целей исчисления налога на прибыль понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ, связанную с:

- пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;

- проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;

- продажей товаров с расположенных на территории РФ и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;

- осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной п.4 ст.306 Налогового кодекса РФ.

Как было отмечено ранее, наряду с общим определением постоянного представительства иностранных организаций, необходимо учитывать особенности, закрепленные международными соглашениями. Так, например, в ст. 5 Соглашения от 29 мая 1996 г. Между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество установлено, что выражение «постоянное представительство» означает постоянное место предпринимательской деятельности, через которое деятельность предприятия осуществляется полностью или частично, в частности через: а) место управления; б) отделение; в) контору; г) фабрику; д) мастерскую и е) рудник, нефтяную или газовую скважину, карьер или любое другое место добычи природных ресурсов.

Вторым условием, определяющим статус иностранных организаций в качестве плательщиков налога на прибыль, является получение доходов от источников в РФ, в связи с наличием этого представительства. К таким доходам относится: