Итак, покупатель уплачивает только цену купленного товара, и ничего более. Обладателем вещных прав на полученную сумму, равную цене товара, становится продавец. И только для продавца в этой сумме "сидят" долги, затраты и налоги (в том числе НДС).

Практика арбитражных судов, определяющая покупателя (товаров, работ, услуг) плательщиком налога на добавленную стоимость, продолжается и по настоящее время, даже несмотря на последующие после Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 1 сентября 1998 г. N 2345/98, определившего плательщиком налога на добавленную стоимость покупателя, решения Конституционного Суда РФ.В частности, в Постановлении Конституционного Суда от 20 февраля 2001 г. N 3-П сформулирована следующая правовая позиция:

"Из взаимосвязанных положений названного Закона, определяющих природу налога, предназначение и порядок его уплаты (ст. 1, 3, 4 и 7), вытекает, что исчисление подлежащей взносу в бюджет суммы налога не зависит от формы расчетов между продавцом и покупателем, поскольку оно основано на общем правиле определения добавленной стоимости как разницы между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию, не обусловленном какими-либо особенностями отношений между хозяйствующими субъектами. Этот единый порядок исчисления налога на добавленную стоимость - при использовании налогоплательщиком любых законных форм реализации товаров (работ, услуг), в том числе путем обмена одних товаров на другие, при уступке требования, и т.п., будучи одним из существенных элементов налогообложения, обеспечивает единообразное понимание положения о фактически уплаченных поставщикам суммах налога. Ограничительное толкование данного положения (как оплата только денежными средствами поставленных товаров и в составе их цены - предъявленной суммы налога) привело бы к его противоречию с содержащимся в статье 1 Закона правилам определения добавленной стоимости и создало бы правовую неопределенность, что недопустимо.

Истолкование положения о фактически уплаченных поставщикам суммах налога как подразумевающего уплату только денежными средствами означало бы придание данному положению смысла, противоречащего его аутентичному смыслу и цели, а также сути основанных на нем правоотношений, что недопустимо с точки зрения юридической логики. Это привело бы к неправомерному перенесению публично-правового метода регулирования, применяемого в налоговых отношениях, основанных на властном подчинении одной стороны другой, на гражданско-правовые отношения, основанные на равенстве участников, поскольку указанное положение относится не к суммам, уплачиваемым в бюджет, а к суммам, уплачиваемым поставщикам, т.е. непосредственно связано со способами (формами) расчетов между сторонами в договоре".

Представленную правовую позицию Конституционный Суд дополнительно подтвердил в Определении от 12 мая 2005 г. N 167-О.

С учетом того что НДС является косвенным налогом, правильной позицией представляется та, что "при косвенном налогообложении формальным плательщиком выступает продавец товара (работ, услуг), являющийся как бы посредником между государственной казной и потребителем товара (работ, услуг). Реальным же плательщиком налога является потребитель".

Как видно из приведенных решений высших судебных органов, для уяснения правовой природы НДС требуются годы.

Вышеизложенное приводит к заключению, что сложность и запутанность НДС - это результат законотворческой деятельности, а не характерная черта этого налога.

Глава 21 части второй НК РФ, представляющая собой уже совершенно иной правовой акт, претендующий на закон прямого действия, вместе с тем сохранила многие недостатки предыдущего законодательства.

Теперь понятие "добавленная стоимость" упоминается только в названии налога и не имеет никакого отношения к объекту налогообложения, который в результате фактически не имеет каких-либо ограничений по своему составу.

Вместе с тем вышеуказанная правовая позиция Конституционного Суда РФ, изложенная в Постановлении от 20 февраля 2001 г. N 3-П, базировалась на том основании, что исчисление подлежащей взносу в бюджет суммы налога не зависит от формы расчетов между продавцом и покупателем, поскольку оно основано на общем правиле определения добавленной стоимости как разницы между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию.

То есть в своем Постановлении Конституционный Суд сделал достаточно определенный вывод о том, что возникновение объекта обложения НДС и, соответственно, обязанности по его уплате должно устанавливаться в неразрывной связи со значением понятия "добавленная стоимость" как разницы между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию.

Однако при этом Конституционный Суд нисколько не разочаровало полное отсутствие понятия добавленной стоимости в главе 21 части второй НК РФ.

В Постановлении КС РФ от 20 февраля 2001 г. N 3-П говорится: "В соответствии с Федеральным законом от 5 августа 2000 года "О введении в действие части второй НК РФи внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" с 1 января 2001 года утратил силу. Вместе с тем его положения в части, касающейся круга правоотношений, связанных с понятием "фактически уплаченные суммы налога", по существу воспроизведены в главе 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации: в числе объектов налогообложения указана реализация товаров (работ, услуг), в частности реализация предметов залога или передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации (подпункт 1 пункта 1 статьи 146), при этом реализацией товаров признаются и бартерные операции (пункт 2 статьи 154); устанавливается порядок определения налоговой базы при уступке требования (статья 155); оплатой товаров признается, в частности, прекращение обязательства зачетом (пункт 2 статьи 167). Следует также учесть, что часть первая НК РФ реализацией товаров, работ или услуг называет, соответственно, передачу на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (пункт 1 статьи 39).

Таким образом, при расчетах путем зачета встречных требований суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю, как по смыслу положения, содержащегося в абзацах втором и третьем пункта 2 статьи 7 Федерального закона "О налоге на добавленную стоимость", так и в соответствии с НК РФ считаются уплаченными и подлежат вычету на общих основаниях. При этом - исходя из природы налога на добавленную стоимость и в целях соблюдения принципа равенства налогообложения - при использовании зачета встречных требований в бюджет должны вноситься такие же суммы налога, как и при использовании возмездного договора, плату за исполнение своих обязанностей по которому сторона получает непосредственно денежными средствами".