12 000 руб. – налогооблагаемая временная разница, приводящая к признанию отложенного налогового обязательства (ОНО).

При таком представлении информации теряется смысл наделения счета признаком его отношения к балансу (активный, пассивный, активно–пассивный) и усложняется технологический анализ правильности ведения бухгалтерского учета.

Математически задача определения вычитаемой разницы может быть выражена следующим образом:

ВР = ОцБУ – ОцНУ – ПР

Если разница возникает в оценке расхода и вычитаемая разница (ВР) больше нуля, то признается вычитаемая временная разница (ВВР), иначе – налогооблагаемая временная разница (НВР).

Если разница возникает в оценке дохода и ВР больше нуля, то признается НВР, а иначе – ВВР.

Работоспособность модели иллюстрируют следующие примеры (для упрощения считается, что постоянная разница не возникает).

Пример 2

В составе расходов, формирующих балансовую прибыль, учтена амортизация по объекту основных средств в сумме 2 000 руб. Ввиду разных способов амортизации при определении налоговой базы по налогу на прибыль амортизация учтена в размере 1 500 руб.

ВР = 2 000 руб. – 1 500 руб. = 500 руб. > 0

Признается вычитаемая временная разница, которая должна увеличить сумму налоговых платежей в текущем периоде.

Пример 3

В составе расходов, формирующих балансовую прибыль, учтена амортизация по объекту основных средств в сумме 1 500 руб. Ввиду разных способов амортизации при определении налоговой базы по налогу на прибыль амортизация учтена в размере 2 000 руб. ВР = 1 500 руб. – 2 000 руб. = –500 руб. < 0

Признается налогооблагаемая временная разница, которая должна уменьшить сумму налоговых платежей в текущем периоде.

Мы рассмотрели примеры, когда различия в оценках приводят к возникновению временных разниц. Но наступает момент, когда они подлежат уменьшению или списанию, а соответственно подлежат погашению или списанию признанные при их возникновении отложенные налоговые активы или отложенные налоговые обязательства. Как этот момент определяется?

В общем виде алгоритм выявления и погашения временных разниц в программе "1С:Бухгалтерия 7.7" построен следующим образом:

1. Сравниваются бухгалтерские и налоговые оценки активов, обязательств, доходов и расходов (сопоставлением остатков и оборотов на счетах бухгалтерского и налогового учета и с учетом постоянных разниц на счете НПР).

2. В случае выявления разниц в оценке активов и обязательств в зависимости от их вида делается вывод о необходимости признания отложенного налогового актива (ОНА) или отложенного налогового обязательства (ОНО).

3. В случае выявления разниц в оценке доходов и расходов в зависимости от их вида делается вывод о необходимости признания отложенных налоговых активов и обязательств или о необходимости погашения (списания) ранее признанных.

4. В случае совпадения оценок в части остатков на счетах учета расходов и доходов на конец отчетного периода, но выявлении различий в оборотах делается вывод о необходимости погашения (списания) ранее признанных ОНА или ОНО.

Таким образом, пользователю программы "1С:Бухгалтерия 7.7" не нужно специальным образом вести аналитический учет временных разниц. Эти учетные функции в программе автоматизированы. Вся необходимая в соответствии с ПБУ 18/02 информация о возникновении и уменьшении временных разниц, подлежащих признанию и погашению ОНА и ОНО выводится в печатной форме, формируемой при проведении документа "Закрытие месяца" по флажку "Учет временных разниц (ПБУ 18/02)".

Для того, чтобы связать постоянную разницу с конкретным видом актива, в оценке которого она выявлена, к счету НПР "Постоянные разницы" открыты субсчета, номера которых соответствуют кодам тех синтетических счетов бухгалтерского учета, где постоянные разницы могут проявляться. Исключением являются субсчета НПР.10 "Материалы" и НПР.44 "Расходы на продажу".

Ввиду различий в порядке погашения стоимости специального оборудования и специальной оснастки при их отпуске со склада по сравнению с остальными ценностями, учитываемыми на счете 10 "Материалы", к субсчету НПР.10 открыты два субсчета второго порядка:

НПР.10.1 "Материалы на складе",

НПР.10.2 "Материалы специального назначения".

Для отражения особенностей учета расходов на продажу в ОАО "Комкор", занятых в торговле, предприятий, занятых производством продукции и сельскохозяйственных организаций на субсчете НПР.44 открыты субсчета второго порядка:

НПР.44.1 "Издержки обращения",

НПР.44.2 "Коммерческие расходы",

НПР.44.3 "Расходы на продажу".

Для непосредственной связи постоянной разницы с объектом учета аналитический учет на каждом субсчете счета НПР ведется аналогично аналитическому учету на соответствующих балансовых счетах.

При этом второстепенные для целей ПБУ 18/02 аналитические разрезы балансовых счетов на счете НПР не воспроизводятся.

Отражение возникающей постоянной разницы, которая должна привести к признанию постоянного налогового обязательства, отражается записью по дебету соответствующего субсчета счета НПР при проведении документа "Закрытие месяца".

По мере признания по возникшей постоянной разнице постоянного налогового обязательства учтенная в расчетах сумма списывается с соответствующего субсчета на субсчет НПР.99 при проведении документа "Закрытие месяца".

С субсчета НПР.99 общая сумма постоянной разницы, учтенной в расчетах по налогу на прибыль в налоговом периоде, списывается при реформации баланса (при проведении документа "Закрытие месяца" за декабрь по соответствующему флажку в форме документа).

Требования по аналитическому учету отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств изложены в пунктах 14 и 15 ПБУ 18/02. Учет отложенных налоговых активов ведется дифференцированно по видам активов, отложенных налоговых обязательств – по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница.

Понятие вида актива и обязательства в ПБУ 18/02 не раскрыто. Можно предположить, что видами активов и обязательств являются основные средства, материалы, дебиторская задолженность и т. д. Именно это предположение лежит в основе модели аналитического учета на счетах 09 и 77 в программе "1С:Бухгалтерия 7.7": аналитическими объектами являются элементы перечисления "Виды активов и обязательств".

В рамках программы семинара были изложены и другие актуальные вопросы, связанные с введением в действие ПБУ 18/02. Все эти вопросы сопровождались практическими примерами, рассмотрением порядка отражения расчетов по налогу на прибыль в программе "1С:Бухгалтерия 7.7".

Рассмотрим сквозной пример применения норм ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н и вступившего в силу в этом году (далее – Положение), пользователями конфигурации "Бухгалтерский учет" (редакция 4.5).