Глава 3.Пути реформирования налогообложения коммерческих банков

3.1. Необходимость дальнейшего проведения реформ в сфере налогообложения коммерческих банков.

Как уже говорилось выше, в целом за последние годы налоговое бремя банков довольно резко упало, что не может отрицательно сказаться на их деятельности. Однако проблемы налогообложения во многом еще остались, и, в первую очередь, они связаны с трактовкой законодательства.

Самой запутанной главой Налогового кодекса для банковской деятельности является 25 глава: «Налогообложение прибыли организаций».

Итак, первой проблемой возникшей перед кредитными организациями – является введение налогового учета. Но так как бухгалтерский учет в этих организациях не был изменен, следовательно, налоговый учет вестись отдельно от бухгалтерского почти по всем видам доходов и большинству видов расходов1.

Существует два пути решения этой проблемы:

1. Разделить бухгалтерию на два отдела: бухгалтерского учета и налогового. Но на практике это означает не столько разделение, сколько создание нового подразделения. Понятно, что не в каждом банке могут позволить себе увеличение численности служащих, да и где взять специалистов широкого профиля, способных качественно и оперативно вести такого рода учет. Не следует забывать и о документообороте – потребуются дополнительные копии первичных документов.

2. Это создание нового программного продукта, способного одновременно вести как бухгалтерский так и налоговый учет. И хотя этот метод более приемлемый и менее дорогой, чем первый, однако, сложность его заключается в переподготовке персонала для работы в такого рода программах.

Итак, в первую очередь с введением налогового учета банки должны были волей-неволей потратится на создание такого вида учета.

Теперь перейдем к более серьезным проблемам.

Наиболее важный вопрос, который необходи­мо прояснить в гл. 25 НК РФ,— это вопрос о классификации доходов от банковской деятельности.

В соответствии со ст. 248 НК РФ доходы налогоплательщика подразделяются на доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущест­венных прав (доходы от реализации) и на вне­реализационные доходы.

Не может не обратить на себя внимание тот факт, что ст. 250 НК РФ относит к внереализационным доходам доходы от операций купли-продажи иностранной валюты и доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вкла­да, а также по ценным бумагам и другим дол­говым обязательствам.

Если учитывать, что основная деятельность кредитной организации должна быть направлена на получение процентов от размещения ра­нее привлеченных средств, то вполне возмож­на ситуация, когда доля внереализационных доходов будет значительно выше, чем доходы от реализации. Особенно если к внереализаци­онным доходам еще добавятся доходы от куп­ли-продажи иностранной валюты.

Статья 290 НК РФ к доходам от банковской деятельности относит проценты, полученные от размещения денежных средств, а также дохо­ды от покупки (продажи) иностранной валюты. При этом не сказано, что доходы, перечислен­ные в ст. 290, относятся к доходам от реализа­ции. Наоборот, если руководствоваться фор­мулировкой п. 1 ст. 290 НК РФ, то можно сде­лать вывод о том, что доходы от банковской деятельности могут носить как реализационный, так и внереализационный характер. Поскольку ст. 290 НК РФ отдельные доходы от банковской деятельности не классифицированы, то есть прямо не определено, к какому виду доходов они относятся, то такая классификация должна следовать из содержания других статьей НК РФ.

Как уже упоминалось, ст. 250 НК РФ (п. 2 и 6) доходы от купли-продажи и процентные дохо­ды отнесены к внереализационным доходам. Упоминание об отдельных особенностях опре­деления данного вида доходов, которые уста­навливаются ст. 290 НК РФ, не меняет этой клас­сификации, поскольку под особенностями сле­дует понимать только отличия, содержащиеся в ст. 290 НК РФ, и не более того. Такие отличия существуют и заключаются они в том, что для всех налогоплательщиков курс ЦБ РФ прини­мается на дату совершения сделки (абзац вто­рой подп. 2 ст. 250 НК РФ), для банков — курс Банка России принимается на дату расчетов по сделке (абзац второй подп. 4 п. 1 ст. 290 НК РФ).

Казалось бы, все ясно. Но небольшое сомне­ние все еще остается. Пункт 3 ст. 249 НК РФ го­ворит о том, что особенности определения до­ходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков устанавливается положе­ниями настоящей главы. Поскольку для банков существует ст. 290 НК РФ, то не значит ли это, что все доходы» перечисленные этой статьей, должны считаться доходами от реализации? А иначе, в чем смысл выделения этих доходов в отдельную статью?

Но самым существенным является правило, содержащееся в третьем абзаце ст. 328 «Поря­док ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов, полученных (уплаченных) по договорам займа, кредита, банковского сче­та, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязатель­ствам» НК РФ: «В порядке, установленном на­стоящей статьей, учитываются доходы (расходы) в виде процентов, подлежащих получению (вы­плате) по долговым обязательствам любого вида организациями, для которых операции с такими долговыми обязательствами признаются опера­циями реализации в соответствии с уставной дея­тельностью».

Однако позиция, согласно которой процент­ные доходы и доходы от купли-продажи ино­странной валюты должны будут относиться к доходам от реализации, также имеет свои сла­бые места. Возникает вопрос, почему в ст. 250 прямо об этом не сказано? Почему упоминает­ся только об особенностях определения таких доходов, а не говорится, что доходы кредитных организаций в виде процентов и от купли-про­дажи валюты к внереализационным доходам не относятся? И, наконец, почему ст. 290 НК РФ ничего не говорит о доходах от банковской дея­тельности как о доходах от реализации? Ответа на эти вопросы пока нет.

Очевидно, что существуют противоречия между отдельными статьями Кодекса по этому вопросу, и дать однозначный ответ не представ­ляется возможным. А между тем вопрос этот важный.

Согласно ст. 273 НК РФ организации имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на до­бавленную стоимость и налога с продаж не пре­высила одного миллиона рублей за каждый квартал. Поэтому если банк ведет в основном кредитно-депозитную деятельность, то вполне возможна ситуация, что доходы от реализации у него окажутся в тех пределах, которые позво­лят пользоваться кассовым методом определе­ния доходов, а не методом начислений.

Следующим существенный вопрос, который возник – это о методе начислений.

Наиболее существенным для банков явля­ется п. 6 ст. 271 НК РФ. В его первом абзаце указано: «По кредитным и иным аналогичным договорам, заключенным на срок более одного отчетного (налогового) периода и не предусмат­ривающим равномерное распределение дохо­да (либо предусматривающим неравномерное получение дохода), в целях настоящей главы доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов ежекварталь­но. При этом доход определяется налогопла­тельщиком самостоятельно как доля преду­смотренного условиями договора дохода, при­ходящегося на соответствующий квартал».