Необходимо отметить" и' различные взгляды по вопросам учета износа основных средств. Так, Штауб под износом понимал только физический износ; Симон, Пассов, Шифер говорили о хозяйственном износе, включая сюда помимо физического и моральный износ. Обсуждался вопрос и о принципе списания: Шмаленбах оправдывал часто практиковавшийся метод дегрессивного списания (постоянный процент берется не с первоначальной, а с остаточной стоимости, что исключает переамортизацию); Герстнер, Кальмес и Левин осуждали такой подход. Герстнер высказывался за равномерное списание [Герстнер, 192б(а), с. 116], а в случае необходимости создания специальных резервов на непредвиденное обесценение основных средств, предлагал проводить начисления за счет прибыли предприятия [там же, с. 118]. На практике преобладал прямой, или, как его называли в Германии, активный метод начисления износа (в активе баланса показывалась остаточная стоимость основных средств), и только благодаря аргументации Крайбига начал получать распространение и косвенный, пассивный метод (в;

В нашей недавней практике назывался КТУ — коэффициент трудового участия.

активе основные средства показывались по первоначальной стоимости, а в пассив вводилась регулирующая статья).

Амортизация по Крайбигу должна была начисляться из прибыли [Вестник счетоводства, 1925, № 34, с. 18].

Кальмес в отличие от Шмаленбаха предпочитал линейную равномерную амортизацию, но считал недопустимой переамортизацию. Относительно природы счета Амортизации Кальмес полагал, что, поскольку начисление соответствует реальной величине износа, счет следует считать регулирующим, но если величина начислений превышает сумму реального износа, то разность трактуется как резервный фонд [Кальмес, 1926(6), с. 242).

Спорным был и вопрос, за счет какого источника следовало формировать амортизационный фонд. Пенндорф писал: «Часто основанием для определе­ния размера погашении служит получаемая предприятием прибыль. Таким образом, в более прибыльные годы размер погашении выше, чем в годы с меньшей прибылью. Побудительным мотивом для установления такого порядка погашении служит большей частью стремление к распределению дивиденда в ежегодно одинаковом размере, что достигается только неравно­мерными списаниями. Несомненно, высокая прибыль, будучи результатом большой нагрузки установок, может обусловить и высокий процент пога­шения, но логической необходимости в этом нет. С другой стороны, большое но мало прибыльное производство требует также большой нагрузки установок, что опять-таки влечет высокий размер погашения. Ввиду того, что, несмотря на одинаковый износ, списание производится неодинаково, этот метод не рекомендуется. Если, однако, наряду с систематическими или равномерными списаниями в благоприятные по результатам годы производятся еще и чрезвычайные погашения, то против этого не следует возражать, так как таким образом создаются резервы, которые можно только приветствовать в интересах поддержания предприятия» [Пенндорф, с. 109]. Он же указывал, что в отдельных немецких государствах (землях) были установлены единые нормы амортизации, дифференцированные не по видам оборудования, а по отраслям производства [там же, с. 111].

Счет Оборудования велся традиционно и не вызывал дискуссий. Неко­торые особенности находим у Шибе и Одермана, которые рекомендовали относить на этот счет все расходы по приобретению, установке и эксплуатации оборудования. Ежегодно перед закрытием счетов стоимость оборудования следовало уменьшать на имеющийся износ (10—15%).

Счет Ремонта основных средств Шифф и Кальмес закрывали счетом Производства, т. е. рассматривали все ремонты как текущие. Шмаленбах трактовал ремонты как капитальные, Левин различал текущие и капитальные.

Счет Незаконченных инвестиций (капитальных вложений) предназначался для накапливания затрат, которые могли быть списаны на счет основных средств только после ввода в эксплуатацию объекта.

Счет Производства, учет затрат и калькуляция. Счет Производства был в немецкой школе мостом, соединяющим традиционную бухгалтерию и баланс с калькуляцией. Рудольф Ливинштейн связывал структуру этого счета с

двумя, с его точки зрения, противоречивыми целями: ценообразованием и контролем производства. Первая цель находится вне предприятия и связана с конъюнктурной политикой (предприниматель должен знать, до какого уровня он может в процессе конкуренции снижать цены), вторая — целиком лежит в пределах предприятия. В отраслях единичного производства преобладает первая цель, массового — вторая.

Первая и наиболее впечатляющая попытка концептуально описать учетные процедуры этого счета принадлежит двум классикам немецкого учета Шибе и Одерману. Они рассматривали два случая: когда фабрика производит одно изделие и когда несколько. В первом случае открывался счет Произ­водства, по дебету которого собирались все расходы предприятия, в частности, и приобретенные, но еще не списанные в производство материалы, по кредиту отражались все денежные поступления от реализации готовой про­дукции, полуфабрикатов, сырья, материалов и услуг [Счетоводство, 1891 с. 143]. Сальдо счета показывало прибыль или убыток. В этом случае счет Производства трактовался как результатный. Во втором случае предусматри­валось ведение аналитических счетов на каждый вид вырабатываемой про­дукции. Иной порядок записей находим у Лилиенталя в производственной бухгалтерии — по дебету счета Производства с кредита счетов: Материалов, Зарплаты, Амортизации, Процентов на имущество, занятое в производстве, Прочих технических и коммерческих расходов (эти счета дебетуются с кредита счета Правления) и с кредита счета Производства в дебет счета Готовой продукции (этот счет кредитуется с дебетованием счета Правления);

в торговой бухгалтерии — по дебету счета Производства с кредита счета Поставщиков; счет Поставщиков дебетуется с кредита счета Кассы (или Расчетного счета); счет Кассы дебетуется и кредитуется счет Покупателей;

счет Покупателей дебетуется и кредитуется счет Продажи; счет Торговых расходов дебетуется с кредита счета Кассы (или Расчетного счета) и кредитуется с дебета счета Продажи*. Наконец, дебетуется счет Продажи с кредита счета Производства. Счет Правления (в производственной бухгалте­рии) и счет Производства (в торговой бухгалтерии) являются зеркальными (обратными) по характеру оборотов [Цит.: Пенндорф с. 72—73]. Таким образом, единая бухгалтерия строго разграничивает свою работу между двумя совершенно самостоятельными циклами счетов.

Счета Накладных расходов. Сгенези группировал накладные расходы на постоянные, размеры которых установлены на год вперед; постоянные, размеры которых устанавливаются ежемесячно, и переменные, исчисляемые по средним величинам [Вестник счетоводства, 1925, № 3—4, с. 23]. Интересно замечание Пенндорфа: «Общие расходы должны быть всегда значительно ниже специальных (прямых — Я. С.). В действительности, это бывает лишь в немногих случаях; в большинстве же случаев прямые издержки понижаются, а общие расходы повышаются, если для повышения рентабельности произ-