· предполагаемый физический износ, зависящий от производственных факторов, таких, как количество смен, программы ремонта и обслуживания, а также условий хранения и обслуживания актива в период простоя;

· моральный износ в результате усовершенствования производственного процесса, изменений объема спроса на рынке на данную продукцию (услуги), производимую (предоставляемые) с использованием актива;

· юридические или аналогичные ограничения на использование актива, такие, как сроки аренды.

При определении срока полезной службы актива должна учитываться предполагаемая полезность актива для компании. Таким образом, срок полезной службы актива может быть короче, чем срок его экономического использования.

Поэтому обычно срок полезной службы объекта основных средств определяется оценочным путем на основе опыта работы компании с аналогичными активами. В соответствии с МСФО 16 срок полезной службы объекта основных средств должен периодически пересматриваться, и если в результате изменение срока будет существенно отличаются от предыдущих оценок, сумма амортизационного отчисления текущего и будущих периодов должна корректироваться.

Например, срок полезной службы может быть продлен в результате последующих затрат, улучшающих состояние основного средства сверх первоначально рассчитанных нормативов. И наоборот, технологические изменения или изменения на рынке выпускаемой продукции могут привести к сокращению срока полезной службы. В таких случаях срок полезной службы (и, следовательно, норма амортизации) корректируется для текущего и будущих периодов.

ПБУ 6/01. Согласно этому положению срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Пункт 4 ПБУ говорит о том, что сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит доход организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

Пункт 20 положения говорит о том, что при определении срока полезного использования объекта основных средств необходимо исходя из:

· ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

· ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

· нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Так же согласно этого пункта срока полезного использования объекта основных средств может быть пересмотрен в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией.

Таким образом, аналогично МСФО российское законодательство разрешает организациям самостоятельно устанавливать срок полезного использования объектов основных средств. И российским законодательством, и МСФО 16 предусмотрена группа факторов, которые необходимо учитывать при установлении срока полезного использования объектов основных средств. В то же время необходимо отметить, что такой фактор как моральный износ объекта, предусмотренный международным стандартом, в тексте ПБУ 6/01 прямо не оговорен.

Международный стандарт предусматривает более гибкую политику, чем российское законодательство по бухгалтерскому учету, в отношении изменения срока полезного использования объекта основных средств.

Амортизация

МСФО 16. Этот стандарт определяет амортизацию как систематическое уменьшение амортизируемой стоимости актива на протяжении срока его полезной службы.

При этом под амортизируемой стоимостью понимается себестоимость актива или другая сумма, отраженная в финансовой отчетности вместо себестоимости, за вычетом ликвидационной стоимости.

В свою очередь ликвидационная стоимость определяется как чистая сумма, которую компания ожидает получить за актив в конце срока его полезной службы за вычетом ожидаемых затрат по выбытию.

Согласно стандарту только земля не подлежит амортизации, потому что, как правило, имеет неограниченный срок полезной службы.

ПБУ 6/01. За исключением случаев, установленных этим положением, стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации.

Согласно п.17 амортизация не начисляется:

· по объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.);

· по продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста;

· по объектам основных средств некоммерческих организаций.

По вышеуказанным объектам в соответствии с этим положением производится начисление износа за балансом в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений.

Также амортизация не начисляется по объектам основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

Начисление амортизации в соответствии с положением должно быть приостановлено:

· в случае перевода объекта основных средств по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев;

· в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Таким образом, российское законодательство, в отличие от МСФО, содержит обширный перечень объектов основных средств, не подлежащих амортизации (международным стандартом предусмотрено не начисление амортизации только в отношении земли), а также предусматривает приостановление начисления амортизационных отчислений.

Методы начисления амортизации

МСФО 16. В соответствии с стандартом используемый метод амортизации должен отражать схему, по которой компания потребляет экономические выгоды, получаемые от актива.

Международные стандарты выделяют следующие методы амортизации:

1. метод равномерного начисления;

2. метод уменьшаемого остатка;

3. метод суммы изделий.

Метод выбирается на основе предполагаемой схемы получения экономических выгод и последовательно применяется из периода в период, если только эта предполагаемая схема получения экономических выгод от использования актива не меняется.

Согласно п.52 МСФО 16 метод амортизации, применяемый к основным средствам, должен периодически пересматриваться, и в случае значительных изменений в предполагаемой схеме получения экономических выгод от этих активов метод должен изменяться для отражения этих изменений. Если подобное изменение метода амортизации необходимо, оно должно учитываться как изменение учетной оценки, а амортизационные отчисления текущего и будущего периодов должны корректироваться.