Вариант 1. Сближая бухгалтерский и налоговый учет, закрепить в учетной политике новый перечень прямых расходов (ст. 318), новый порядок оценки НЗП, готовой продукции, товаров отгруженных (ст. 319), новый порядок оценки покупных товаров (ст. 320)

При этом варианте возникает необходимость пересчета налоговой базы за прошедшие отчетные периоды и доплата недоимки по налогу на прибыль.

Вариант 2. В учетной политике утверждается ранее действующий перечень прямых расходов, порядок оценки НПЗ, готовой продукции, товаров отгруженных, оценки покупных товаров. Сближения бухгалтерского и налогового учета в налоговых периодах 2005 и 2006 гг. не произойдет. Сфера применения ПБУ 18/02 остается.

При этом варианте пересчет налоговой базы проводить все равно придется, так как с 1 января 2005 г. в перечень прямых расходов по статье «Расходы на оплату труда» в обязательном порядке включаются расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленной за отчетный период.

Нормы закона, действующие с 1 января 2006 года

В следующем году повысится роль всех документов, не относящихся к первичным и налоговым. Доходы налогоплательщика нужно будет определять не только на основании первичных документов и документов налогового учета (п. 1 ст. 248 НК РФ), но и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы (п. 4 ст. 1 Закона № 58-ФЗ). Дополнение текста ст. 248 НК РФ нельзя признать революционным, поскольку и ранее для учета величины доходов приходилось принимать во внимание многие документы (не являющиеся первичными или налоговыми): гражданско-правовые договоры, приказы ЦБ РФ, устанавливающие курсы валют, и другие.

Тем не менее, расширение перечня документов, которыми можно подтвердить расходы, безусловно, порадует налогоплательщиков. С 1 января 2006 года доходы можно будет уменьшить на сумму затрат, подтвержденную документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и/или документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором) (п. 1 ст. 252 НК РФ в ред. Закона № 58-ФЗ).

При первом взгляде на новую редакцию ст. 252 НК РФ складывается впечатление, что с 01.01.2006 требования будут снижены. Однако новая редакция этой статьи вовсе не освобождает налогоплательщиков от обязанности оформлять первичные документы в соответствии с законодательством РФ (если хозяйственная операция совершается на территории РФ). Документы, косвенно подтверждающие произведенные расходы, являются одним из вариантов оформления расходов, произведенных на территории другой страны. Только в этих случаях возможно представление документов, оформленных в соответствии с обычаями делового оборота или косвенно подтверждающих произведенные расходы.

НОБ при операциях, связанных с арендой имущества

В следующем году вступят в силу нормы, регулирующие порядок отражения взаимоотношений арендаторов и арендодателей, а также понесенных расходов в случаях, когда арендатор производит улучшение арендованного имущества.

Установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором (пп. 32 п.1 ст. 251 НК РФ).

С 01.01.2006 налогоплательщик имеет право включить в состав амортизируемого имущества капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, если улучшения произведены при согласии арендодателя (ст. 256 НК РФ в ред. Закона № 58-ФЗ). Другими словами, соблюдение процедуры согласования позволит организациям в будущем уменьшить налоговую базу на величину амортизационных отчислений.

Правила амортизации названных объектов приведены в п. 1 ст. 258, п. 2 ст. 259 НК РФ (в ред. Закона № 58-ФЗ). Капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном гл. 25 НК РФ; капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды, исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств в соответствии с Классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ (ст. 258 НК РФ в ред. Закона № 58-ФЗ).

Вслед за появлением в НК РФ нового объекта амортизации, в ст. 259 НК РФ возникает и новый вид расходов – «расходы в виде капитальных вложений». Величина нового вида расходов определяется суммой амортизационных отчислений капитальных вложений в форме неотделимых улучшений.

К сожалению, во всех нормах Закона, относящихся к правилам учета расходов в виде капитальных вложений, не уточнено, применимы ли эти положения к случаям субаренды имущества. Вероятно, право на амортизацию капитальных вложений должно быть и у организаций, получивших имущество в субаренду, поскольку в ГК РФ отсутствует отдельная глава, определяющая специфику соглашений о субаренде, а к договорам субаренды применяются правила о договорах аренды (ст. 615 ГК РФ).

Пополнение в составе материальных расходов

В ст. 254 НК РФ указан новый вид затрат: стоимость материально-производственных запасов в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и/или имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств. Он определяется как сумма налога, исчисленная с дохода, предусмотренного п. 13 и п. 20 ст. 250 НК РФ (п. 2 ст. 254 НК РФ в ред. Закона № 58-ФЗ).

Начиная с 01.01.2006 перечень материальных расходов увеличен на технологические потери при производстве и (или) транспортировке (подп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ в ред. Закона № 58-ФЗ). Технологическими потерями признаются потери при производстве, транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

Другими словами, такие расходы возникают только после начала технологического процесса (в отличие от потерь от недостачи и порчи при хранении и транспортировке, которые принимаются в пределах норм естественной убыли, поскольку это перемещение выполняется до передачи сырья в производство).

НОБ при проведении НИОКР

С 1 января 2006 г. сокращается период, в течение которого можно учитывать для целей налогообложения затраты налогоплательщика на научные исследования и/или опытно-конструкторские разработки, используемые в производстве и/или при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг). В 2005 г. и ранее это можно было сделать в течение трех лет с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований). Начиная с 2006 г., расходы могут быть списаны в течение двух лет (ст. 262 НК РФ в ред. Закона № 58-ФЗ). Помимо этого, установлено, что расходы налогоплательщика на научные исследования и/или опытно-конструкторские разработки, осуществленные в целях создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, которые не дали положительного результата, подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение трех лет в размере фактически осуществленных расходов, в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 262 НК РФ. Прежняя редакция ст. 262 НК РФ предусматривала ограничение расходов – не более 70% фактически осуществленных расходов.