— к величине оценочного дохода паевых или бессрочных ценных бумаг с нефиксированной прибылью включается начисленный за прошлые 12 месяцев доход, про что банк имеет документальное подтверждение;

— поскольку промежуточные выплаты дохода от дисконтных ценных бумаг не допускаются, то для таких ценных бумаг должно использоваться только другая часть формулы (2) — дисконт номинала.

Расчетная рыночная стоимость групп ценных бумаг категории 4 вычисляется так же, как и стоимость групп ценных бумаг категории 2. При этом расчетная рыночная стоимость ценных бумаг категории 4 подлежит обязательной корректировки на фактор риска эмитента этих ценных бумаг, в основном определение которого положено оценку финансового состояния эмитента.

Таким образом, коммерческие банки с целью предотвращения убытков от обесценивания портфеля ценных бумаг должны формировать резерв на возмещение возможных убытков от операций с ценными бумагами в любом случае превышение балансовой стоимости ценных бумаг над их рыночной стоимостью в полном размере такого превышения.

2 ОСОБЕННОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ВНУТРИБАНКОВСКОГО КОНТРОЛЯ ЦЕННЫХ БУМАГ

2.1 Особенности отражения операций с ценными бумагами в плане счетов коммерческого банка

С экономической точки зрения структура ценных бумаг как фондового инструмента довольно сложна: существует структуризация видов ценных бумаг, структуризация видов операций на фондовом рынке. Это требует более детального учета доходов и затрат по операциям с ценными бумагами исходя из требований налогообложения и регулирования деятельности участников фондового рынка.

В 3 классе «Операции с ценными бумагами и другие активы и обязательства» содержится 66 счетов с учетом операций с ценными бумагами. Кроме того, в 1 классе «Казначейские и межбанковские операции» введено 41 счетов для отдельного учета операций с ценными бумагами, которые рефинансируются Национальным Банком Украины (НБУ) и эмитированные этим банком. Во втором классе «Операции с клиентами» введены счета для учета операций с векселями, для учета дебиторской и кредиторской задолженности по разным случаям операций с ценными бумагами, а также счета для учета доходов и затрат по операциям с ценными бумагами.

Балансовые счета классифицируются по видам контрагентов, характером операций и степенью снижения ликвидности. В плане счетов операции отображаются не по форме, а по их экономическому содержанию. Это значит, что операции, которые по своей природе, например, кредитные (учет векселей, операции РЕПО), отображаются в разделе 20 «Кредиты, которые выданы субъектам хозяйственной деятельности». Нашел отображение и принцип ликвидности активов. Он содержится в классификации счетов по группам. Так, группа счетов с учетом учтенных векселей вошла в раздел 20 «Кредиты, которые выданы субъектам хозяйственной деятельности». Поскольку дебиторская задолженность по учтенным векселям имеет такую же точно природу, что и задолженность по выданным кредитам, то эти задолженности имеют похожую ликвидность.

Синтетический учет операций с ценными бумагами осуществляется на уровне балансовых счетов II, III, IV порядков. Аналитический учет обеспечивается с помощью аналитических счетов. Аналитический учет обеспечивает раскрытие информации о каждой операции и каждом контрагенте, что дает возможность избежать использования лишнего количества отдельных балансовых счетов.

Поскольку банк может выполнять множество операций в различных валютах, то план счетов коммерческого банка обеспечивает мультивалютный учет операций. Операции в иностранной валюте осуществляются по тем же самым счетам, что и операции в гривне. Это дает возможность осуществлять на основе бухгалтерского учета структуризацию типовых по своим экономико-правовым содержанием операций с ценными бумагами.

Важными особенностями отражения операций с ценными бумагами в плане счетов коммерческого банка являются:

- Отдельный учет ценных бумаг в зависимости от их инвестиционной характеристики. С точки зрения инвестиционных характеристик ценные бумаги как фондовые инструменты делятся на две группы: ценные бумаги, которые приобретаются с целью долгосрочного инвестирования, и ценные бумаги, которые приобретаются для дальнейшей перепродажи в спекулятивных целях.

- Отдельный учет ценных бумаг по видам эмитентов. Существуют значительные отличия в режиме правового регулирования эмиссии и обороте ценных бумаг разных эмитентов. Кроме того, различается и структура рисков инвестиций в финансовые инструменты, выпущенные разными эмитентами. Именно по этому в плане счетов коммерческого банка есть дополнительный подраздел счетов (по видам ценных бумаг) для отображения операций с ценными бумагами, которые выпущены тремя группами эмитентов: банками, финансовыми (небанковскими) организациями, нефинансовыми предприятиями.

- Структуризация инвестиций банка в корпоративные ценные бумаги. Инвестиции в корпоративные ценные бумаги отличаются между собой степенью контроля инвестора (банка) над оперативной и финансовой деятельностью компании-эмитента ценных бумаг и экономическими выгодами, которые инвестор (банк) планирует получить от осуществления инвестиций в корпоративные ценные бумаги эмитентов. Именно поэтому в плане счетов есть три группы счетов для учета корпоративных ценных бумаг.

- Выделение в самостоятельную группу операций с ценными бумагами, которые рефинансируются НБУ и ценными бумагами, которые эмитированы НБУ. Согласно с рекомендациями Международных стандартов бухгалтерского учета ценные бумаги центральных органов исполнительной власти, которые рефинансируются НБУ и эмитируются НБУ (независимо от цели инвестирования и рыночной стоимости), отнесены к активам с нулевым степенем риска. Перечень и порядок рефинансирования таких ценных бумаг определяется НБУ, а их учет выделен в самостоятельный раздел 14 «Казначейские и другие ценные бумаги, которые рефинансируются Национальным банком Украины, и ценные бумаги, эмитированные Национальным банком Украины», который относится к первому классу «Казначейские и межбанковские операции». Если ценные бумаги не включены в этот перечень, они учитываются по счетам третьего класса плана счетов.

2.2 Учет вложений банка в ценные бумаги

Ценные бумаги, которые находятся в банке на правах собственности, или принятые на экспертизу и хранятся в хранилище, или приняты банком как залог, или приобретенные и/или хранятся по поручению клиентов, а также ценные бумаги, которые приобретены согласно с договорами о доверительном управлении, учитываются по внебалансовым счетам.

Все ценные бумаги, которые приобретены банком, учитываются на балансе в зависимости от того, к какому портфелю они относятся.

Вложения банка в ценные бумаги классифицируются как:

· Портфель ценных бумаг на продажу;

· Портфель ценных бумаг на инвестиции;

· Портфель паевого участия (вложений в ассоциированные компании);

· Портфель вложений в дочернии компании.

Ценные бумаги учитываются на балансе по балансовой стоимости в размере каждой составной части: номинал, неамортизированный дисконт или неамортизированная премия.