Пример 4. Организация приобрела у физического лица долю в уставном капитале общества за 75 000 руб. Номинальная стоимость доли составляет 60 000 руб. Физическим лицом представлено документальное подтверждение расходов на приобретение доли в сумме 40 000 руб.

В данном случае приобретенная доля в уставном капитале общества принимается к бухгалтерскому учету в составе финансовых вложений по первоначальной стоимости, равной сумме, фактически уплаченной физическому лицу - бывшему участнику общества (п. п. 8, 9 ПБУ 19/02).

В целях исчисления налога на прибыль у налогоплательщика-участника не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых долей. Стоимость приобретаемых долей для целей налогового учета признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении (пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ). Таким образом, в целях налогового учета стоимость приобретенной доли, как и в целях бухгалтерского учета, составит 75 000 руб.

В соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ доход, полученный физическим лицом от реализации на территории Российской Федерации принадлежащей ему доли в уставном капитале общества, является объектом обложения НДФЛ. В рассматриваемом случае при продаже доли (ее части) в уставном капитале организации налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых НДФЛ доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов (пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ). Согласно Письму Минфина России от 13.06.2006 N 03-05-01-04/156 налоговый агент (организация, приобретающая долю) не вправе самостоятельно уменьшить базу по НДФЛ на расходы продавца, указанные в пп. 1 п. 1 ст. 220 и связанные с приобретением указанной доли, так как подобная возможность ст. 220 НК РФ не предусмотрена. Эти расходы могут быть учтены при подаче налогоплательщиком налоговой декларации в соответствии со ст. 229 НК РФ.

Данная точка зрения представляется нам не вполне аргументированной, поскольку из текста пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ не следует прямой запрет на самостоятельное уменьшение налоговым агентом облагаемых НДФЛ доходов на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных физическим лицом расходов, связанных с приобретением доли. Кроме того, неясным представляется механизм реализации норм пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ в части самостоятельной подачи налоговой декларации по НДФЛ иностранным физическим лицом - нерезидентом, не имеющим постоянного местожительства в Российской Федерации. Необходимо отметить, что ранее в Письме Минфина России от 26.07.2005 N 03-05-01-05/124 допускалась возможность самостоятельного уменьшения налоговым агентом облагаемых НДФЛ доходов на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных физическим лицом расходов. Удержание НДФЛ с выплаченного налогоплательщику дохода с учетом документально подтвержденных расходов на приобретение доли производится организацией, приобретающей долю и выплачивающей физическому лицу доход, признаваемой налоговым агентом в соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам (п. 4 ст. 226 НК РФ). Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках (п. 6 ст. 226 НК РФ).

В бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Дебет 58-1, Кредит 76 - 75 000 руб. - доля, приобретенная у физического лица, отражена в составе финансовых вложений общества,

Дебет 76, Кредит 68 - 4550 руб. [(75 000 - 40 000) х 13%] - удержан НДФЛ с дохода от реализации доли,

Дебет 76, Кредит 50, 51 - 70 450 руб. (75 000 - 4550) - выплачены денежные средства физическому лицу.

Предположим, что доля приобретена у физического лица - нерезидента. В этом случае в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ доход от реализации доли в уставном капитале организации будет считаться доходом от источников в Российской Федерации. При этом согласно п. 3 ст. 224 НК РФ при продаже своей доли физическое лицо - нерезидент должно уплатить НДФЛ по ставке 30% [(75 000 - 40 000) х 30%].

Заметим, что в каждой конкретной ситуации необходимо руководствоваться положениями существующих международных соглашений Российской Федерации, поскольку согласно ст. 7 НК РФ если международным договором, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Например, в условиях примера 1 в части реализации доли физическим лицом - резидентом Австрийской Республики доходы налогоплательщика освобождаются от обложения НДФЛ в Российской Федерации на основании п. 1 ст. 21 Конвенции. Согласно п. 2 ст. 232 НК РФ для освобождения от уплаты налога, проведения зачета, получения налоговых вычетов или иных налоговых привилегий налогоплательщик должен представить в налоговые органы официальное подтверждение того, что он является резидентом государства, с которым Российская Федерация заключила действующий в течение соответствующего налогового периода (или его части) договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения, а также документ о полученном доходе и об уплате им налога за пределами Российской Федерации, подтвержденный налоговым органом соответствующего иностранного государства. Подтверждение может быть представлено как до уплаты налога или авансовых платежей по налогу, так и в течение одного года после окончания того налогового периода, по результатам которого налогоплательщик претендует на получение освобождения от уплаты налога, проведения зачета, налоговых вычетов или привилегий.

Литература

1. К вопросу о необходимости уплаты НДС при осуществлении операций по переводу денежных средств физических лиц без открытия банковских счетов "Юридическая работа в кредитной организации", 2006, N 3
2. Специфика жилья, приобретаемого с использованием ипотечного кредита в Московском регионе "Банковское кредитование", 2006, N 3
3. IFRS 6 "Разведка и оценка минеральных ресурсов" "Внедрение Международных стандартов финансовой отчетности МСФО в кредитной организации", 2006, N 4
4. Вопросы формирования учетной политики кредитных организаций для целей бухгалтерского учета на 2006 год Окончание "Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2006, N 6
5. Оценка финансового состояния кредитных организаций "Управление в кредитной организации", 2006, N 3
6. Вопросы формирования учетной политики кредитных организаций для целей бухгалтерского учета на 2006 год Начало "Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2006, N 5
7. <Мониторинг законодательства от 27.04.2006> "Юридическая работа в кредитной организации", 2006, N 2
8. Годовое общее собрание акционеров банка: правовые вопросы подготовки и проведения "Юридическая работа в кредитной организации", 2006, N 2
9. Международная Федерация Бухгалтеров IFAC "Внедрение Международных стандартов финансовой отчетности МСФО в кредитной организации", 2006, N 3
10. Бухгалтерский учет и МСФО "Внедрение Международных стандартов финансовой отчетности МСФО в кредитной организации", 2006, N 3
11. Коалиционные программы лояльности и ко-бренды "Банковское кредитование", 2006, N 2
12. <Мониторинг законодательства от 12.04.2006> "Банковское кредитование", 2006, N 2
13. Методологические подходы к разработке стратегии развития банковского сектора региона "Управление в кредитной организации", 2006, N 2