В экономической литературе имеются различные попытки математически формализованного расчета налогового бремени, которые целесообразно объединить в две основные группы: суммовые и мультипликативные.

Например, Д.А. Козлов[26, С. 28 -34] предлагает использовать суммовой метод расчета налогов в оперативной деятельности предприятий. Налоговое бремя определяется в данном случае в виде суммы рассчитанных математическими методами НДС, единого социального налога, транспортного налога, налога на имущество и налога на прибыль.

Одним из наиболее полномасштабных и научно обоснованных подходов к расчету налогового бремени является мультипликативная методика расчета совокупного налогового бремени, разработанная М.Т. Оспановым [35, С. 178]. Однако в предлагаемой им модели не учитываются возможности возмещения НДС (налоговых вычетов), то есть налоговое бремя рассматривается в данном случае с позиции конечного потребителя, а не хозяйствующего субъекта. М.Т. Оспанов справедливо указал, что ряд налогов (наряду с суммированием налоговой нагрузки от них) необходимо учитывать в составе налоговых вычетов по налогу на прибыль (доход), однако почему-то он не распространяет данное утверждение на отчисления социального характера. И последнее, хотелось бы отметить, что М.Т. Оспанов, несмотря на определенную громоздкость приводимых формул и расчетов (чисто расчеты и графики занимают порядка 40 страниц), учел влияние на размер налогового бремени только трех налогов: НДС, социальных налогов и налога на прибыль. Для современной российской системы налогообложения этого явно недостаточно. Особенно это касается налога на имущество, имеющего существенное значение для материалоемких и фондоемких производств.

Мультипликативный метод расчета налогового бремени предлагает также А.Е. Викуленко [13, С. 147], применяющий при расчете совокупного налогового бремени (СНБ) эффективную ставку. Таким образом, предлагаемые данным автором выкладки касаются, прежде всего, макроэкономического аспекта уровня налоговых изъятий. Методика расчета СНБ, разработанная А.Е. Викуленко, учитывает налог на прибыль, НДС, социальные налоги и прочие налоги, связанные со спецификой деятельности предприятия и не зависящие от размера прибыли и объема реализации. Методика расчета СНБ по налогу на прибыль, НДС и социальным налогам в целом соответствует методике, предлагаемой М.Т. Оспановым. Остальные же налоги только названы, но расчеты по ним, к сожалению, приводятся не в полном объеме. В качестве базы, по отношению к которой рассчитывается налоговое бремя, А.Е. Викуленко предлагает коэффициент рентабельности по отношению к себестоимости, а также чистую прибыль. Использование данных показателей в качестве базы вряд ли можно признать оптимальным, так как первый не учитывает НДС, который стоит в числителе приводимых формул, то есть в этом случае не обеспечивается соответствие числителя и знаменателя, а недостатки использования в качестве показателя прибыли уже были отмечены выше.

Сторонницей мультипликативного метода расчета налогового бремени выступает также Е.А. Кирова, предлагающая исчислять относительную налоговую нагрузку путем соотнесения налоговых платежей и отчислений на социальные нужды к вновь созданной стоимости. Положительным моментом предлагаемой методики является предложение учитывать в расчете недоимку по налогам.

Проведенный анализ методик расчета налоговой нагрузки хозяйствующего субъекта показывает, что несмотря на различия в подходах, данные, полученные исследователями в результате применения рассмотренных методик, можно использовать для проведения мероприятий по налоговому планированию и налоговой оптимизации как налогоплательщиками, так и государством.

Несмотря на то, что налоговое планирование достаточно сложно поддается ясному и формализованному описанию из-за того, что финансовая схема каждой сделки и налоговая политика каждой организации во многом уникальны и практические советы даются только в конкретном случае после предварительной экспертизы, мы считаем возможным перечислить основные факторы, оказывающие влияние на размер налогового бремени хозяйствующего субъекта:

а) элементы договорной и учетной политики для целей налогообложения;

б) льготы и освобождения, в том числе от исполнения обязанностей налогоплательщика;

в) основные направления развития бюджетной, налоговой и инвестиционной политики государства, влияющие напрямую на элементы налогов;

г) получение бюджетных ссуд, инвестиционного налогового кредита, налогового кредита, рассрочек и отсрочек по налогам и сборам;

д) размещение бизнеса и органов управления хозяйствующих субъектов в оффшорах, в том числе в особых экономических зонах, действующих на территории Российской Федерации.

1.2 Оптимизация налогообложения, как способ снижения налоговой нагрузки предприятия: сущность, способы и методы оптимизации

"Уменьшение налогов", "уход от налогов", "уклонение от налогов", "избежание налогов", "обход налогов", "минимизация налогов", "налоговая оптимизация", "налоговое планирование" т.д.- именно так называют в прессе, в официальной и публицистической литературе явление, которое получило свое развитие одновременно с разрушением советской системы экономики и формированием современной российской налоговой системы.

И только в конце 2006 года Правительство РФ поручило Минэкономразвития России и Минфину России разработать законопроект, который разграничивал бы такие понятия, как «правомерная налоговая оптимизация» и «уклонение от налогообложения». Законопроект должен быть представлен в Кабинет министров в октябре 2007 года. В зарубежных странах подобный документ создан давно. Отсутствие такого документа не только наносит ущерб государству, но и нарушает права и интересы налогоплательщиков.

В специальной литературе приводятся весьма схожие определения понятия «оптимизация налогообложения». Так, например: «Уменьшение налогов (налоговая оптимизация) в общем смысле слова - это те или иные целенаправленные действия налогоплательщика, которые позволяют последнему избежать или в определенной степени уменьшить его обязательные выплаты в бюджет, производимые им в виде налогов, сборов, пошлин и других платежей» [11, С. 10].

И.И. Кучеров считает, что налоговой оптимизацией принято именовать « .уменьшение размера налоговых обязанностей посредством целенаправленных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов» [24, С. 35].

По нашему мнению, уменьшение налогов необходимо рассматривать как двойственное явление. Тяжесть налогового бремени, наличие достаточно широкого спектра способов и форм налогового контроля со стороны государства, приводит к тому, что налогоплательщик любыми способами, в том числе и незаконными, стремится сэкономить на налогах, а деятельность исполнительных органов государства, в свою очередь, направлена, прежде всего, на выявление таких случаев "налоговой экономии".