В первые месяцы после Октябрьской революции делались попыт­ки наладить нормальное налогообложение, возродить финансовую сис­тему, но попытки эти в силу реальной обстановки не вышли за рамки общих пожеланий. Очень скоро финансовая политика Советской власти перешла от попыток возродить обложение доходов к изъятию самих капиталов, причем изъятие это нередко оформлялось в виде специфи­ческих революционных налогов, контрибуций и т.д. Экспроприация капитала через финансовые рычаги шла параллельно с прямой экспроприацией средств производства и, понятно, не могла дать сколь­ко-нибудь весомых результатов. Вместе с тем, изымая все излиш­ки, все превышение доходов над минимальным уровнем потребления, чрезвычайные налоги подрывали всякий стимул к активной дея­тельности, инициативе, предпринимательству.

Между тем дезорганизация финансовой системы, начавшаяся еще в годы мировой войны, продолжалась. В условиях бешеной инфляции теряли смысл не только прямые налоги, но и акцизы, которые были окончательно отменены в январе 1920 г. В начале 1921 г. была дек­ларирована отмена всех денежных налогов и сборов. Эмиссионное фи­нансирование государственного хозяйства ограничивалось лишь на­растающей натурализацией хозяйственных отношений.[1]

Переход к нэпу потребовал восстановления финансовой системы, нормального налогообложения. Сначала мыслилось осуществлять налогообложение как государственных, так и кооперативных и част­ных торговых и промышленных предприятий на общих основаниях, в соответствии с одними и теми же принципами, одними и теми же за­конодательными актами. Но скоро обнаружилось, что для этого нужна определенная трактовка статуса государственного предприятия, оп­ределенное обособление доходов государственного предприятия от доходов казны. Между тем если рассматривать государственное хоз­расчетное предприятие (трест) как нижнюю ступень государственно­го управляющего аппарата, если полностью отождествлять государс­твенным аппарат и принадлежащее государству предприятие, то исче­зает объект обложений самостоятельный доход предприятия. Весь до­ход предприятия выступает как доход казны, и налогообложение неизбежно замещается распределением прибыли государственными инстанциями в соответствии с целесообразностью, но не в соответствии с законом. Именно такое распределение мы и имели на протяжении многих десятилетий, негативные его последствия всесторонне осве­щались в экономической литературе.[2]

Опыт 20-х годов интересен в том отношении, что он показыва­ет, что нормальное налогообложение возможно лишь при определенном построении отношений собственности, которые обеспечивали бы пра­вовую обособленность национализированных предприятий от госу­дарственного аппарата управления. Это обособление было необходимо не только для построения правильного налогообложения, но и для создания нормального механизма перелива капитала между отраслями и предприятиями, для формирования рынка капиталов. Первые шаги в этом направлении в 20-х годах были сделаны, а именно делались по­пытки организовать национализированные предприятия как акционерные общества, работающие на государственном капитале, но попытки эти очень быстро сошли на нет.

Как развивалась хозяйственная практика в 20-х годах? Уже в середине 20-х годов инстанции государственного аппарата (нарко­маты, главки, синдикаты) свободно распоряжались не только прибылью трестов, но и их капиталами и производимой ими продукцией, директивно вмешивались во внутреннюю жизнь хозрасчетных предприя­тий. Роль предприятия как самостоятельного товаропроизводителя быстро сходила на нет. Вслед за экономической практикой шло и за­конодательство. Если декрет о трестах 1923 г. во многих отно­шениях приравнивал тресты к акционерным обществам, использующим государственный капитал, то декрет о трестах 1927 г., напро­тив, приравнивал существовавшие в то время акционерные общества к обычным казенным предприятиям, завершив превращение акционерной формы организации предприятий в пустую формальность. Конечно нельзя исключить, что существовал и другой путь разрешения противоречия, в положении государственные трестов, а именно ут­верждение современных для XX в. хозяйственных форм у широкое раз­витие акционерной организации предприятий, соответствующее этой организации юридическое оформление.[3]

Отождествление государственного предприятия с государствен­ным аппаратом означало, что вся прибыль и все капиталы этого предприятия принадлежат государству, что делало налогообложение доходов предприятия бессмысленным или же придавало ему чисто формальный, "воспитательный” характер. Налоги, которые в соответс­твии с общими положениями должно было вносить государственное предприятие, первоначально выступали как минимальные суммы, которые оно должно перечислить в бюджет в любом случае, независимо от хода его коммерческой деятельности. Что касается распределения остальной прибыли, то оно оставалось предметом административного усмотрения и согласования интересов бюджета, Высшего совета на­родного хозяйства (далее - ВСНХ), трестов[4] и синдикатов.[5]

Однако уже в первые годы нэпа стало очевидным, что даже в такой скромной роли прямое налогообложение государственных предприятий не может удержаться. Государственные предприятия оказались значительно рентабельнее, чем частные. Потребовались мно­гочисленные изъятия из общих правил, льготы при уплате налогов сначала для государственных, а потом и для кооперативных предп­риятий. Уже в 1923 - 1924 гг. формируется отдельное законодатель­ство по обложению государственных и кооперативных предприя­тий. Льготы кооперации в области промышленного производства приб­лижались к льготам государственных предприятий, а в сфере торгов­ли даже превосходили их. В этом сказывалось не только и не столь­ко поощрение кооперации, сколько постепенное ее фактическое ого­сударствление, а также неэффективная, расточительная ее работа, и особенно торговой и потребительской кооперации, объединенной в ги­гантскую централизованную систему во главе с Центросоюзом.[6]

Как же строилась налоговая система нэпа?

Прежде всего для нее было характерно строгое разграничение в обложении города и деревни, в этом отношении она продолжала традиции обложения в дореволюционной России. В 1921 - 1923 гг. крестьянство платило продналог[7], несло целый ряд натуральных повинностей (трудгужналог[8] и др.). С мая 1923 г. все поставки и по­винности крестьянства были консолидированы в единый сельскохо­зяйственный налог, который крестьянство могло по выбору вносить либо в натуре, либо деньгами. Подавляющее большинство крестьян (75%) уже в урожай 1923 г. предпочло внести налог деньгами. С 1 января 1924 г. налоги стали приниматься только в денежной форме, все натуральные налоги и повинности были полностью упразднены.[9]

Продналог, введенный весной 1921 г. и просуществовавший до весны 1923 г., предусматривал натуральные поставки 18 видов продукции, включая различные виды зерновых, мясо, картофель и даже се­но. Издержки по сбору натурналога доходили до 40 % валовых поступ­лений. Натурналог не только предусматривал изъятие в пользу госу­дарства части продукции крестьянского хозяйства, но и регулировал структуру сельскохозяйственного производства, во всяком случае, неопределенной ее части. Переход к чисто денежным налоговым изъятиям означал отказ от всяких попыток натурального регулиро­вания сельского хозяйства, доверие государства к регулированию через рынок. Переход к рыночному регулированию земледелия занял менее двух лет, и это в стране, разрушенной многими годами войн и социальных экспериментов, пережившей чудовищный голод 1921 г.[10]