Изменения в статью 220 НК РФ, внесенные ФЗ N 112-ФЗ, вступили в силу с 1 января 2005 г. и сделали режим налогообложения ипотечного кредита более привлекательным. Усовершенствована структура предоставления имущественного налогового вычета при приобретении жилья, а также изменены условия предоставления такого вычета при продаже жилого помещения. Основные принципы работы в этом направлении были установлены упомянутым Постановлением Правительства РФ от 11 января 2000 г. Была определена необходимость увеличения заинтересованности и стимулирования вовлечения продавцов и покупателей жилья в активные операции по обороту жилья на ипотечном рынке. Сейчас мы видим, как законодатель проводит данные принципы в жизнь. В редакции ФЗ от 20 августа 2004 г. срок владения жильем при его продаже для получения имущественного налогового вычета в размере максимально 1 млн. руб. снижен с 5 до 3 лет. В случае же владения жильем более 3 лет подобный вычет может быть предоставлен в сумме, вырученной от продажи жилья. Исключение в данном случае предусмотрено лишь для лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, связанной с реализацией жилья. Несомненно, указанные нововведения должны увеличить интерес к операциям с жильем на ипотечном рынке как у продавцов, так и у покупателей.

Однако в то же время статья 222 НК РФ дает субъектам РФ право на установление самостоятельного размера вычета "с учетом региональных особенностей" в пределах размеров, установленных федеральным законодательством. Вряд ли это позитивно скажется на развитии системы долгосрочного ипотечного жилищного кредитования в регионах.

Однако размеры имущественного налогового вычета все-таки представляются достаточно прозрачными и понятными правоприменителю, поскольку выражены в твердых цифрах. Сложнее обстоит дело со структурой самого имущественного налогового вычета. Не совсем четкая формулировка статьи 220 НК РФ в этом отношении нередко дает повод правоприменителю для сомнений в возможности включения определенных расходов приобретателей жилья в состав вычета. Так, можно услышать, что нет оснований относить к имущественному налоговому вычету суммы, израсходованные налогоплательщиком на погашение самих ипотечных кредитов или займов, так как закон прямо не предусматривает такой возможности. Данная точка зрения представляется неверной, поскольку толкование статьи 220 НК РФ и сами принципы построения налогового закона говорят нам о необходимости вычета подтвержденных расходов из налогооблагаемой базы. Погашение ипотечных кредитов и займов, безусловно, должно быть отнесено к фактическим расходам лица на приобретение жилья. Однако видится необходимым уточнить порядок предоставления имущественного налогового вычета при приобретении жилья (квартиры) с помощью кредита (целевого займа). Подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ установлено, что имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме фактически произведенных налогоплательщиком расходов на приобретение на территории РФ жилья (квартиры). Возникает вопрос, когда именно можно говорить о том, что налогоплательщик понес на указанные выше цели фактические расходы. Наиболее распространенная и поддерживаемая сегодня государством схема получения ипотечного кредита в российской кредитной организации на приобретение жилья (квартиры) подразумевает первоначально внесение налогоплательщиком части суммы за приобретаемое жилье (как правило, 25 - 35%) и предоставление кредитной организацией оставшейся части стоимости жилья в виде кредита. В данном случае налогоплательщик первоначально будет нести фактические расходы на приобретение жилья только в части внесенной непосредственно им суммы, несмотря на то что как покупатель по договору купли-продажи он уплачивает продавцу жилья полную его стоимость. Объясняется это тем, что изначально налогоплательщик несет фактические расходы лишь в сумме внесенных им средств. Оставшаяся же часть фактически уплачивается кредитующей организацией. Именно первоначально внесенную налогоплательщиком сумму последний вправе заявить в налоговые органы для предоставления имущественного налогового вычета.

В дальнейшем налогоплательщик будет нести фактические расходы на приобретение жилья путем погашения суммы кредита кредитной организации и процентов по данному кредиту. Таким образом, налогоплательщик сможет обращаться в налоговые органы с заявлением о получении имущественного налогового вычета, предоставляя последним приходные кассовые ордера кредитной организации, подтверждающие погашение налогоплательщиком части суммы кредита и процентов по нему.

В связи с вышеизложенным возникает справедливый вопрос о возможности отнесения суммы процентов, уплачиваемых по договорам целевого займа на приобретение жилья, к фактическим расходам лица на такое приобретение и, значит, получения имущественного налогового вычета по этим суммам. До 1 января 2005 г. данный вопрос решался не в пользу налогоплательщика. Но уже с 1 января 2005 г. положение изменилось. ФЗ N 112-ФЗ от 20 августа 2004 г. в полном соответствии, на наш взгляд, с принципами Постановления РФ N 28 от 11 января 2000 г. (имеется в виду, безусловно, материальный момент, а не юридическая сила указанных актов) установил возможность отнесения этих расходов к имущественному налоговому вычету по подпункту 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ.

Изменения в налоговом законе затронули также и содержание термина "фактические расходы" налогоплательщика на приобретение жилья. Сюда включены расходы на приобретение жилого дома, квартиры (или прав), в том числе незавершенных строительством, расходы на приобретение отделочных материалов и отделку, расходы на подключение к сетям электро-, водо-, газоснабжения и канализации или создание автономных источников электро-, водо-, газоснабжения и канализации. Уточнение этих параметров имеет большое значение для определения структуры имущественного налогового вычета и его подтверждения.

Интересна позиция законодателя в вопросе о расходах на отделку приобретенного жилого дома или квартиры. Включение этих расходов в состав вычета возможно только в случае, если в договоре о приобретении указаны незавершенные строительством квартира или дом без отделки. Здесь правоприменителю будет все ясно. Однако упоминания о расходах на приобретение отделочных материалов в свете изложенного мы не находим. В договоре может не содержаться условия о покупке незавершенного строительством жилья без отделки, а такое жилье приобретено, и понесены расходы на приобретение отделочных материалов. Видимо, законодатель напрямую связывает приобретение отделочных материалов и цель этого приобретения - отделку. Вероятно также, что в данном случае налоговые органы могут отказать в отнесении этих расходов к имущественному налоговому вычету по подпункту 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ. В связи с этим на данном этапе представляется необходимым четко формулировать договор купли-продажи незавершенного строительством жилья с обязательным включением в него условия об отсутствии отделки приобретаемого жилья.