В Российской Федерации также есть нормы, направленные на недопущение актов "анормального" управления, в частности ст. 40 НК РФ, предоставляющая налоговым органам право контроля правильности применения цен в определенных случаях.

В зарубежном налоговом праве существуют так же специальные механизмы, позволяющие добросовестному налогоплательщику защитить себя от притязаний налоговых органов.

Например, во Франции существует специальный консультативный орган - консультативный комитет по злоупотреблению правом, который состоит из государственного советника, советника кассационного суда, профессора юридического факультета и начальника налогового управления. В данный комитет могут обратиться как налогоплательщик, так и администрация. От мнения комитета зависит распределение бремени доказательств. В том случае, если мнение комитета неблагоприятно для налогоплательщика, то бремя доказательств (отсутствия злоупотребления) ложится на налогоплательщика.

Кроме того, существует процедура так называемого фискального рескрипта (rescrit fiscal), которая предоставляет всякому налогоплательщику возможность направить администрации запрос о правомерности операции, которую он намеревается осуществить в будущем. То есть любой налогоплательщик может получить письменную консультацию в налоговой администрации до заключения контракта или соглашения, предоставив ей все необходимые документы. Администрация должна в ответе указать, усматриваются ли в операции, по ее мнению, признаки злоупотребления правом. Срок для ответа, которым располагает администрация, составляет шесть месяцев. Если в указанный срок ответ налогоплательщику не дан, то он имеет основания полагать, что соответствующее соглашение правомерно. Если администрация не высказала никаких возражений или если не ответила в срок, она лишается возможности в дальнейшем настаивать на квалификации соответствующей операции как действия, направленного на злоупотребление правом.

В США имеется процедура аналогичного характера (ruling), которая проявляет себя в двух аспектах: 1) толковании налоговых нормативных актов, которые публикуются администрацией (revenue ruling) и которые сходны с административными инструкциями; 2) письменном ответе администрации налогоплательщику (private ruling), предварительно обратившемуся с запросом о сделке, которую он намеревался заключить. Рекомендации, высказанные в письменных ответах администрации, фактически применяются в отношении всех аналогичных ситуаций .

Аналогичные процедуры имеются в налоговом законодательстве и многих других стран.

В России аналогом данной процедуры являются нормы пп. 2 п. 1 ст. 21 и пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ, которые закрепляют право налогоплательщика получать от налоговых органов и других уполномоченных государственных органов письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах. Выполнение письменных разъяснений налогового органа исключает вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения.

Однако согласно действующему законодательству однажды высказанная налоговым органом позиция, например в письменном разъяснении, данном налогоплательщику, не препятствует данному органу в дальнейшем отступить от нее и настаивать на ином толковании соответствующих правовых норм. Таким образом, добросовестный налогоплательщик, действующий в соответствии с разъяснениями налогового органа, не застрахован от изменения правоприменительной практики и изменения налоговых последствий, совершенных в соответствии с разъяснениями налогового органа сделок.

В мировой практике в настоящее время разработаны различные способы противодействия злоупотреблениям в сфере налогообложения, апробированные на практике в течение достаточно длительного периода времени и подтвердившие ту или иную степень эффективности. В налоговом законодательстве России данные доктрины и процедуры развиты не достаточно, что не позволяет налоговым органам достаточно эффективно бороться с деятельностью недобросовестных налогоплательщиков, направленной на минимизацию налоговых платежей, и иными злоупотреблениями в сфере налогообложения. Поэтому существует необходимость законодательного закрепления аналогичных процедур и в отечественном законодательстве и не только с целью увеличения эффективности борьбы с деятельностью недобросовестных налогоплательщиков, но и в целях закрепления большей определенности налоговых правоотношений и стабильности правоприменительной практики.

Литература

См.: Мачехин В.А. Налоговый кодекс и налоговое планирование // Законодательство. 1999. N 10.

Шикана как правовая категория в гражданском праве: Автореф. дис. канд. юрид. наук. Ростов-на-Дону, 2001. 27 с.

Жестков С.В. Правовые основы налогового планирования. М., 2002. С. 40 - 41.

Налоговое право: Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000. С. 594 - 596.