Данное положение применяется только в целях исчисления НДС и неприменимо в отношении других налогов.

После того, как заказчик принял результаты оказанных услуг (подписал акт приемки-сдачи), организация в соответствии с п.5, 12 ПБУ 9/99 обязана признать в бухгалтерском учете выручку от оказания услуг как доход от обычных видов деятельности.

В рассматриваемой ситуации доход от реализации услуг признается в сумме, определяемой пересчетом иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату признания дохода организации в учете. В связи с изменением курса доллара США, установленного ЦБ РФ на дату получения аванса и на дату признания дохода в учете, у организации возникает отрицательная курсовая разница, которая согласно п.13 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000), утвержденного приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н, отражается в составе внереализационных расходов.

В целях налогообложения прибыли курсовые разницы по операциям в иностранной валюте учитываются на основании п.15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552.

Пример 2. Организация, основным видом деятельности которой является производство средств коррекции зрения (линзы, оправы для очков), для усовершенствования процесса производства выпускаемых изделий воспользовалась юридическими услугами иностранной организации, не имеющей представительства на территории Российской Федерации. Услуги были оказаны на территории Германии. Стоимость услуг составила 3000 немецких марок (с учетом НДС). Курс ЦБ РФ на дату подписания с иностранной компанией акта об оказании услуг составил 13,7 руб., на дату перечисления денежных средств иностранному партнеру - 13,4 руб. за немецкую марку. Согласно учетной политике организации общехозяйственные расходы списываются на счет 20 "Основное производство".

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для отражения в учете расходов по оплате информационных, аудиторских, консультационных, а также других аналогичных по назначению управленческих расходов предназначен счет 26 "Общехозяйственные расходы".

Согласно п.5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н (ред. от 30.03.01), управленческие расходы являются расходами по обычным видам деятельности. При этом управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности (п.9 ПБУ 10/99).

В целях налогообложения прибыли оплата юридических услуг учитывается на основании подп."и" п.2 Положения о составе затрат.

В рассматриваемой ситуации юридические услуги оказывает иностранная организация, расчеты с которой производятся в иностранной валюте. В связи с изменением курса валюты, установленного ЦБ РФ на дату возникновения обязательств по оплате потребленных услуг (в данном случае - подписания акта оказания услуг) и дату исполнения обязательств по оплате (дату перечисления валютных средств исполнителю), в соответствии с п.11 ПБУ 3/2000 у организации возникает положительная курсовая разница, которая отражается в учете в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате, и зачисляется на финансовые результаты организации как внереализационные расходы (п.12, 13 ПБУ 3/2000).

В соответствии с п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Согласно подп.4 п.1 ст.148 НК РФ местом реализации юридических услуг признается место осуществления деятельности покупателя услуг. Вданном случае местом экономической деятельности покупателя услуг является территория Российской Федерации, поэтому юридические услуги, оказанные зарубежной фирмой, облагаются НДС. Данное положение применяется только в целях исчисления НДС и неприменимо в отношении других налогов. Поэтому удержание налога на доходы иностранных юридических лиц, не связанные с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, не производится.

В данном случае организация осуществляет производство продукции, реализация которой не облагается НДС (подп.1 п.2 ст.149 НК РФ). Однако на основании ст.161 НК РФ организация обязана в качестве налогового агента исчислить, удержать и перечислить в бюджет сумму НДС со стоимости консультационных услуг, оказанных ей иностранной фирмой. Исчисление и уплата налога в бюджет налоговыми агентами производятся за счет средств, подлежащих перечислению иностранному лицу (п.4 ст.173 НК РФ). Налог уплачивается по месту нахождения налогового агента (п.3 ст.174 НК РФ).

Поскольку организация осуществляет производство продукции, не облагаемой НДС в соответствии с п.2 ст.149 НК РФ, сумма налога, уплаченная организацией в бюджет в качестве налогового агента, не может быть принята в качестве вычета. Данная сумма на основании ст.170 НК РФ включается в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

Пример 3. Российская организация оказывает услуги по проведению презентации продукции иностранной компании, расположенной в Германии.

Стоимость услуг составляет 6000 немецких марок. Для проведения презентации заказчик передает образцы своей продукции стоимостью 3000немецких марок. По условиям договора образцы продукции раздаются посетителям бесплатно. Расходы российской организации, связанные с проведением презентации (заработная плата, амортизационные отчисления ит.д.), составили 40000 руб. Курс ЦБ РФ на дату получения образцов составил 13,8 руб. за немецкую марку, на дату подписания с иностранной компанией акта об оказании услуг - 13,7 руб. за немецкую марку, на дату получения платы за оказанные услуги - 13,4 руб. Согласно учетной политике организация определяет выручку в целях налогообложения "по отгрузке".

В рассматриваемой ситуации отношения между организацией и фирмой-нерезидентом регулируются положениями ГК РФ (п.1 ст.2). В данном случае между сторонами фактически заключен договор возмездного оказания услуг. Согласно ст.783 ГК РФ к договору возмездного оказания услуг применяются общие положения о договоре подряда, если это не противоречит гл.39 ГК РФ, атакже особенностям предмета договора возмездного оказания услуг. Следовательно, на основании ст.713 ГК РФ заказчик может передавать исполнителю собственное имущество.

В рассматриваемой ситуации оплата за услуги предусмотрена в иностранной валюте, поэтому для отражения в учете у организации возникает необходимость пересчета задолженности заказчика в рубли по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей.