* Составлено на основе информации: Aaron Н. J. Economic effects of fundamental tax reform. Washington, D.C., The Brooking Institution Press, 1996, 521 p.;Jorgensen D. W. Tax reform and the cost of capital: an international comparison. Y&shington, D.C., The Brooking Institution Press, 1993, 420p.; http://www.taxfomidation.org/fues/federalindividualratehistory-200901021.pdf.

** В 1990 и 1993 гг. Конгресс США поднял предельные ставки налога, соответственно, с 28% до 31% и с 36% до 39,6%.

Следует отметить, что обе страны в течение предпоследней декады XX в. осуществили налоговую реформу, по меньшей мере, в три этапа, и изменения касались не только системы налогообложения доходов населения, но и доходов корпораций, косвенных налогов, взносов на социальное страхование и т. п.

Следуя примеру ведущих стран мира, в 90-х годах XX в. фактически все страны ОЭСР провели реформы своих систем налогообложения, что было обусловлено такими факторами, которые, кстати, тоже можно отнести к категории субъективных:

1) придание налоговым системам таких качеств, как более высокий уровень социальной справедливости и равномерности распределения налоговой нагрузки;

2) эффективность и конкурентоспособность систем налогообложения;

3) уменьшение расходов на администрирование налогов со стороны как фискальных органов, так и налогоплательщиков;

4) защита окружающей природной среды с помощью налоговых механизмов и соответствующих мер, соблюдение требований концепции sustainable development.

С распространением тенденций к налоговому реформированию среди разных стран в 90-х годах XX в. и 2000-х годах ученые стали выделять также "эффект преследования (или заражения)", существование которого доказано эмпирическими исследованиями по обозначенной проблематике. В частности, тестирование "функции реакции" показало, что снижение средней нормативной ставки налога на прибыль корпораций, рассчитанной поданным стран Восточноевропейского региона, на 1% влечет за собой, соответственно, уменьшение нормативной ставки налога в конкретной стране на 0,4-0,5%. Такая налоговая конкуренция происходит в процессе борьбы за капитал, за квалифицированные трудовые ресурсы.

Дж. Шлемрод отмечает, что тенденция к налоговой конвергенции и эффект "гонки вниз" являются следствиями не только налоговой конкуренции и, соответственно, глобализации, но и влияния конвергенции самих факторов, определяющих уровень налогообложения капитала и труда в разных странах.

Таким образом, становится очевидно, что в результате кумулятивного действия разных объективных и субъективных факторов в мире происходят широкомасштабные изменения в сфере налогообложения доходов населения и в целом в системах налогообложения разных стран. Конечно, такие реформационные меры не ограничиваются лишь настоящим временем, а будут иметь место и в будущем.

В течение исследуемого периода основные тенденции реформ в разных странах в сфере налогообложения доходов населения таковы:

1) снижение общего уровня налоговой нагрузки на налогоплательщиков за счет снижения предельных ставок и прогрессивности подоходного налога;

2) расширение базы налогообложения путем устранения разветвленной системы вычетов и налоговых льгот, но с сохранением для широких слоев населения величины необлагаемого дохода, привязанного в разных пропорциях к прожиточному минимуму;

3) интеграция системы социальных сборов и взносов в систему налогообложения, а также ее реформирование в связи с демографическими тенденциями в мире (так называемый "демографический переход").

Следует отметить, что последнее направление налоговой реформы является противоречивым относительно того, следует ли вообще считать систему социальных сборов и взносов составляющей системы налогообложения. Даже в странах ОЭСР по-разному относятся к этому вопросу, и это, в свою очередь, проявляется в том, что в отдельных странах ОЭСР эта система полностью имплементирована в налоговую структуру, а в других - автономна. Несмотря на такие расхождения в современных демографических условиях, именно это направление налоговой реформы является одним из ключевых. На самом деле система социального страхования и ее эффективность непосредственно влияют на налоговую структуру страны, на прикладные вопросы администрирования налогов, сборов, взносов и т. п.

Конечно, в каждом конкретном случае специфика и исторические традиции страны, уровень ее социально-экономического развития, менталитет народа и другие факторы накладывают отпечаток на устоявшиеся правила и подходы к налогообложению доходов населения. Поэтому выделяют несколько типов системы налогообложения доходов населения.

1. Комплексная система налогообложения (comprehensive income tax) всех или почти всех денежных доходов населения, за минусом вычетов (чистый доход, к которому применяются одинаковые ставки или шкала ставок). Такая система предполагает, что трудовые и инвестиционные доходы облагаются налогом по одинаковым ставкам (как правило, это прогрессивный подоходный налог), а роль налоговых вычетов возрастает вместе с ростом валового дохода. Эта система предполагает также четкое и последовательное соблюдение критериев горизонтального и вертикального равенства налогообложения.

2. Двойной подоходный налог (dual income tax, далее - DIT), согласно которому накладывается пропорциональный налог на весь чистый доход (инвестиционные доходы; заработную плату; пенсии, за минусом вычетов) одновременно с применением прогрессивного налога на валовой трудовой доход и пенсионные доходы. Это означает, что трудовые доходы облагаются налогом по более высоким ставкам, чем доходы инвестиционные, а величина налоговых вычетов не зависит от суммы валового дохода. Налогообложение капитала по более низким ставкам применяется, в основном, для предотвращения экспорта капитала и ослабления стимулов к его вывозу за рубеж.

3. Плоский подоходный налог (flat tax), который является пропорциональным и применяется ко всем источникам дохода. Это означает, что трудовые и инвестиционные доходы облагаются налогом по одной ставке, а налоговые вычеты не зависят от суммы валового дохода.

Важно подчеркнуть, что представленное деление по типам системы налогообложения доходов населения является достаточно условным. Его условность проявляется в том, что в чистом виде эти типы не применяются практически ни в одной стране мира. В большинстве случаев это симбиоз, то есть соединение двух или большего количества моделей, поэтому ни в коем случае не следует воспринимать их как некоторый самодостаточный механизм, применение которого позволит решить проблему эффективности или равенства и справедливости налогообложения. Всегда существуют исключения из системы правил, а потому подобная классификация обусловлена сугубо научными целями.

Каждый из представленных типов системы налогообложения доходов населения характерен для отдельных групп стран, что, по нашему мнению, обусловлено не только определенными налоговыми традициями, эффектом следования опыту других государств или глобализационными процессами, но и в большинстве случаев индивидуальными социально-экономическими условиями, сложившимися в стране. В каждом конкретном случае эти условия или уровень развития хозяйственных отношений в стране являются главным фактором, обусловливающим избрание той или иной альтернативы в части выбора типа системы налогообложения.