В соответствии с Инструкцией о порядке заполнения счета-фактуры по НДС формы СФ-1, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 05.06.2003 № 91 (с учетом изменений и дополнений, далее - Инструкция 91), счет-фактура по налогу на добавленную стоимость формы СФ-1 является первичным учетным документом, подтверждающим выполнение работ (оказание услуг), и относится к бланкам строгой отчетности. Счет-фактура выписывается и предъявляется продавцом (подрядчиком) работ (услуг) - плательщиком налога на добавленную стоимость, зарегистрированным в качестве налогоплательщика в налоговых органах Республики Беларусь, их покупателю (заказчику) одновременно с другими документами, которыми оформляются выполненные работы или оказанные услуги (при наличии этих документов).

При выполнении работ (оказании услуг), сопровождающихся предъявлением к оплате покупателю стоимости работ (услуг), выполненных (оказанных) другими продавцами, отдельно от стоимости выполненных работ (оказанных услуг), данные по этим работам (услугам) могут отдельными строками (на основании полученных счетов-фактур и других документов) включаться в счет-фактуру по работам (услугам), непосредственно выполненным (оказанным) их продавцом.

Следовательно, подрядчик (генподрядчик) может предъявить заказчику счет-фактуру по налогу на добавленную стоимость, который можно назвать сводным счетом-фактурой, в котором будут отражены и стоимость выполненных работ и сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная от стоимости работ, выполненных разными организациями. Заполнение этого счета-фактуры производится на основании счетов-фактур, предъявленных субподрядчиками. В счет-фактуре в таких ситуациях также можно отразить общую стоимость выполненных работ и общую сумму налога на добавленную стоимость. В налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость отражается налоговая база и сумма налога на добавленную стоимость только в части строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами, а не стоимость всего объема выполненных работ.

В соответствии с Инструкцией 91 счета-фактуры налогоплательщиками не составляются:

· по работам (услугам), обороты по реализации которых освобождены от налога на добавленную стоимость;

· по работам (услугам), обороты по реализации которых не признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость;

· при реализации работ (услуг), обороты по реализации которых облагаются налогом на добавленную стоимость по нулевой ставке.

Следовательно, при выполнении работ по строительству, реконструкции и ремонту объектов жилищного фонда на территории Республики Беларусь, а также при выполнении строительных работ, не подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость, подрядной организацией счет-фактура по налогу на добавленную стоимость не составляется. Применение нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость по строительным работам законодательством не предусмотрено. Следовательно, при выполнении строительных работ, облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 18 процентов, счет - фактура по налогу на добавленную стоимость составляется и предъявляется в общеустановленном порядке.

При признании оборота по реализации объектов за пределами Республики Беларусь и возникновении необходимости уплаты налога на добавленную стоимость в Республике Беларусь в случае отсутствия регистрации в качестве плательщика за пределами Республики Беларусь следует учитывать то, что законодательством той страны, где осуществляется такой оборот по реализации объектов, может быть предусмотрено удержание налога на добавленную стоимость у источника уплаты, так называемые, налоговые агенты, как было, например, до 2005 г. в Республике Беларусь.

При возникновении такой ситуации следует учитывать, что Инструкцией установлено, что налоговая база по реализации объектов уменьшается на сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную по этим объектам в бюджет иностранных государств плательщиком, а также покупателем, выступающим в качестве налогового агента в иностранных государствах. Следовательно, в таких случаях, когда заказчик удержал сумму налога на добавленную стоимость у источника выплаты при выполнении строительных работ за пределами Республики Беларусь, т.е. фактически исполнил функции налогового агента, то налоговая база у подрядчика в Республике Беларусь будет уменьшена на удержанную и уплаченную сумму налога на добавленную стоимость в иностранном государстве.

Пример

Организация выполнила в Российской Федерации строительные работы. На учете в качестве налогоплательщика Российской Федерации эта организация не состоит. Заказчик выплатил стоимость строительных работ, которая была уменьшена на сумму налога на добавленную стоимость. При исчислении налога на добавленную стоимость в республике налоговая база будет равна полученной сумме оплаты при наличии документов, подтверждающих удержание и уплату налога на добавленную стоимость в Российской Федерации.

Наличие документов, подтверждающих уплату налога за рубежом является значительным только лишь для определения удельного веса для установления сумм налога, подлежащих отнесению на затраты, так как суммы налога, относящиеся к оборотам за рубежом вычету не подлежат. В соответствии с Законом при определении удельного веса принимается сумма налоговой базы и сумма налога. Соответственно, при наличии документов налоговая база будет меньше, чем при их отсутствии.

Пример

Подрядчиком выполнены строительные работы в Российской Федерации. Стоимость этих работ составила 118 млн. руб. Заказчиком произведена оплата 100 млн. так как им было произведено удержание суммы налога в размере 18 млн. руб. из сумм, причитающихся подрядчику. Общая сумма оборота по реализации, без вышеуказанного оборота, составила 400 млн. руб. Сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная при определении товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, составила 25 млн. руб. При получении подтверждающих документов исчисление удельного веса принимается 100 млн. руб., а при их отсутствии - 118 млн. руб. Следовательно, на затраты подлежит отнесению сумма налога на добавленную стоимость:

5 млн. руб. (25х(100/500));

5,7млн. руб. (25х(118/518))

Если наступил фактический момент реализации объектов, но документы, на основании которых производится уменьшение налоговой базы еще не получены, то в налоговой декларации за этот отчетный период указывается налоговая база без какого-либо уменьшения. При поступлении документов, подтверждающих удержание сумм налога на добавленную стоимость источником выплат, уменьшение налоговой базы при исчислении налога на добавленную стоимость производится в налоговой декларации, срок представления которой следует после получения таких документов.

Момент фактической реализации у подрядной организации

Момент фактической реализации, в том числе и строительных работ, определяется на основании статьи 10 Закона. В соответствии с этой статьей в зависимости от учетной политики плательщика исчисление НДС следует производить за тот налоговый период, в котором поступила оплата за выполненные работы, но не позднее 60-ти дней со дня выполнения работ (если учетная политика по "оплате) либо за тот налоговый период, в котором состоялось выполнение работ (если учетная политика по "отгрузке").