Если мошенничество или ошибка существенны, то аудитор дде пересмотреть вопрос о своих обязательствах перед клиен-том. О фактах мошенничества целесообразно информировать выс-щее руководство клиента.

Суждение о мошенничестве или значительной ошибке должно быть доказательным. Когда возникают сомнения в степени при-частности руководства предприятия к выявленным нарушениям, аудитор должен получить юридическую консультацию о приемле-мости соответствующих законодательных процедур.

Условия или события, увеличивающие риск мошенничества

Условия или события, увеличивающие риск мошенничества со стороны клиента, делятся на несколько групп.

А. Нецелостность или некомпетентность управленческого персо­нала.

На высокий риск мошенничества косвенно могут указывать: недостатки в устранении слабых сторон внутреннего контроля; значительная и продолжительная по времени нехватка учетного персонала;

частая смена персонала в юридическом отделе или в отделе внутреннего аудита.

Б. Необычные воздействия в рамках предприятия, например:

отрасль переживает кризис, возможность банкротства предпри­ятия возрастает;

величина оборотных средств противоречит быстрому развитию предприятия или, наоборот, значительному снижению прибыли;

в связи с определенной причиной (например, желанием поддер­жать рыночную цену своих акций на высоком уровне) для предпри­ятия крайне важна тенденция роста прибыли; предприятие имеет крупные вложения в кризисных отраслях; предприятие в значительной степени зависит от одного заказчика или небольшого числа заказчиков;

на бухгалтерский персонал оказывался нажим с целью составле­ния финансовой отчетности в необычно короткий период времени.

В. Необычные операции:

необычные сделки, особенно в конце года, оказывающие суще­ственное влияние на величину финансовых показателей; сделки со связанными сторонами;

платежи за услуги (в частности, адвокатам, консультантам и т.д.), превышающие разумные пределы.

Г. Проблемы получения аудиторских доказательств из-за:

неадекватных записей, например, неполные файлы, излишние исправления по книгам и счетам, не отраженные в учете операции;

неадекватного документального оформления операций, отсутст. вия подтверждающих документов и изменения документов (особен­но если это относится к необычным операциям);

различий между учетными записями и подтверждениями третьей стороны, противоречивых аудиторских доказательств и необъясни­мых изменений в показателях финансово-хозяйственной деятель­ности;

неопределенных или необоснованных ответов руководства пред­приятия на вопросы аудитора.

Аудиторам необходимо обратить особое внимание на возмож. ность кражи с использованием компьютера посредством элек­тронного перемещения денежных средств, объектов высокой сто­имости, а также ценных бумаг, которые легко могут быть обраще­ны в деньги. Аудитор должен внимательно проверить следующие факты:

утечка информации;

необычные денежные вклады;

платежи за неполученные товары или полученные и оплаченные по завышенным ценам;

списание средств или распоряжение средствами по ценам ниже рыночных;

использование средств клиента в личных целях (компьютеров, легковых машин, оплата услуг, пользование офисом). Для обнаружения мошенничества аудитору необходимо:

определить возможные цели мошенничества у данного клиента:

познакомиться с персоналом, особенно с руководителями кли ента, оценить их моральные качества, условия труда и оплаты;

выявить возможности совершения мошенничества (отношение руководства, отсутствие охраны, контроля и т.п.);

выявить признаки мошенничества с помощью аналитически процедур;

сделать сплошную и выборочную проверки. В западных странах для обнаружения мошенничества действу­ют «золотые правила» аудиторов:

не основывать доверие к людям только на их положении в обществе или большом опыте;

не объяснять причину отклонений, а пытаться ее выяснить;

не думать, что мошенничество на этом предприятии невозмож­но;

ощущать личную ответственность за обнаружение мошенниче­ства;

при выявлении потенциальных проблем усиливать контроль для снижения риска;

знать ситуации, которые сопровождаются высоким риском мо­шенничества, и его симптомы.

Для снижения риска мошенничества и ошибки аудитору рдует знать типичные, традиционные ошибки или примеры мошенничества.

Мошенничество или ошибка могут быть обнаружены в самих документах. Недостоверность бухгалтерских документов имеет место при наличии следующих признаков:

неправильность оформления (использованы бланки неустанов­ленной формы; не заполнены все необходимые реквизиты; исполь­зованы лишние или ненадлежащие реквизиты); отражение незаконных по содержанию операций; отражение хозяйственных операций, которые в действительнос­ти не выполнялись (в полном объеме или частично);

наличие подложных документов (материальный подлог) и доку­ментов, содержащих заведомо ложные сведения (интеллектуальный подлог); наличие документов, содержащих случайные ошибки.

Классификация ошибок

Основные виды ошибок, обнаруживаемых при проведении аудиторской проверки, можно сгруппировать следующим обра­зом.

1. Ошибки в ведении учета.

1.1. Отсутствие ведения учета. Иногда в бухгалтерии не ведется надлежащий учет по какому-либо виду деятельности или подразделению. Предположим, предприятие ведет стро­ительство. Бухгалтер, не желая связываться с проводками по его ведению (в ожидании прихода более опытного в этом вопросе специалиста), все расходы по строительству в течение года относил в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В результате к концу года образовывалось огромное дебетовое сальдо по счету 76.

Другой распространенный пример. Одно из подразделений предприятия, используя единый расчетный счет или собст­венный текущий, пытается вести обособленный бухгалтерский учет. Расходы и доходы, проходящие по расчетному счету и через кассу, относятся главным бухгалтером на счет 76 или на счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты» в ожидании того, что бухгалтер выделившегося подразделения представит затем необходимые данные для закрытия этого счета.

1.2. Случайные ошибки. К ним относятся:

арифметические просчеты, которые встречаются крайне редко, но они обычно выявляются самим бухгалтером; случайные неправильные проводки, возникающие, например, в случае, когда, применяя правильный метод учета факта хозяйствен­ной деятельности, бухгалтер без достаточных оснований или слу. чайно делает «нестандартную» проводку, например, относя затраты на текущий ремонт основных средств на себестоимость продукции а какую-то сумму проводит по счету «Основные средства». Такие ошибки встречаются редко, их очень трудно обнаружить, так как при выборочной проверке, убедившись в правильности регистрации при данном методе учета, аудитор не проводит сплошной проверки по операциям данного типа;

не соответствующий действительности курс валюты для расчет курсовых разниц;