При проведении выездной налоговой проверки допускаются следующие действия налоговых органов:

1. инвентаризация имущества налогоплательщика (абз.6 ч.1 статьи 31 и ч.3 статьи 89 НК);

2. осмотр (обследование) территорий, помещений, используемых для извлечения дохода либо связанных с содержанием объекта налогообложения (абз.6 ч.1 статьи 31 и статья 92 НК);

3. изъятие (выемка) документов (абз.3 ч.1 статьи 31 и статья 94 НК);

4. истребование документов (абз.1 ч.1 статьи 31 и статья 93 НК);

5. привлечение свидетеля (абз.13 ч.1 статьи 31 и статья 90 НК);

6. арест имущества как способ обеспечения обязанности по уплате налога (статья 77 НК);

7. привлечение эксперта, специалиста, переводчика (абз.12 ч.1 статьи 31 и статьи 95, 96, 97 НК соответственно).

Необходимо обратиться к праву (5) налоговых органов на привлечение свидетеля. Ответственность свидетеля за неявку или отказ от дачи свидетельских показаний предусмотрена статьей 128 НК: "Неявка либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля, …". Однако возбуждение дела о налоговом правонарушении происходит на стадии рассмотрения результатов проверки и вынесения решения, поэтому говорить о свидетельских показаниях, так же как и при камеральной проверке, на стадии выездной налоговой проверки нельзя. Такие сведения нельзя признать свидетельскими показаниями, и ответственность, предусмотренная статьей 127 не должна наступать. Более того, показания, полученные на данной не могут применяться в соответствии с ч.2 статьи 50 Конституции РФ при обращении налоговых органов с иском суд. Также в соответствии со статьей 51 Конституции РФ необходимо ограничить круг лиц, против которых у налогоплательщика есть право не свидетельствовать.

Рассматривая право (7) налоговых органов на привлечение эксперта, специалиста, переводчика, необходимо отдельно остановиться на каждом из них.

Эксперт может быть привлечен для участия в выездной налоговой проверке. Экспертиза назначается постановлением лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. Не вдаваясь в детали проведения экспертизы, регламентируемые статьей 95 НК, необходимо обратить внимание на следующее. В части 8 данной статьи сказано: "Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу…". Представляется, что в данном случае речь идет также о деле о налоговом правонарушении, которое появляется также лишь на следующей стадии, хотя бы и ответственность, установленная статьей 129 НК, предусмотрена за отказ в проведении проверки.

Специалист, как лицо, обладающее специальными знаниями и навыками, может быть привлечен налоговыми органами в соответствии со статьей 96 для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля. Отметим, что законодатель не определяет ни точного, ни даже примерного перечня "конкретных действий". Как и при участии свидетеля, в ч.1 статьи 96 НК идет речь о некоем "деле", которое также нельзя трактовать иначе, как дело о налоговом правонарушении, со всеми вытекающими из этого последствиями.

Переводчик в соответствии со статьей 97 НК может быть привлечен в необходимых случаях для участия в действиях по осуществлению налогового контроля. Переводчиком является не заинтересованное в исходе "дела" лицо, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода. Видимо, речь также идет о деле о налоговом правонарушении. В соответствии с ч.3 данной статьи переводчик обязан явиться по вызову назначившего его должностного лица налогового органа и точно выполнить порученный ему перевод. Законодатель не дает нам расшифровки понятия "точно", как не дает и порядка вызова и назначения переводчика, не определяет круга лиц, из которых возможно назначение переводчика, сроков и порядка выполнения перевода. Законодатель говорит, в отличие от нормы, касающейся специалиста, не о конкретных действиях, а лишь о действиях, в участии в которых может быть привлечен переводчик. Законодатель молчит и в вопросе о возможности привлечения переводчика одновременно и в качестве свидетеля, по аналогии со статьей 96 НК.

При осуществлении действий 1, 2, 3, 6 НК предусматривает обязательное составление протокола и участие понятых. Требования, предъявляемые к протоколу, изложены в статье 99 НК, в пп.7 ч.2 которой также говорится о существенных для дела фактах и обстоятельствах. Требования, предъявляемые к участию понятых, предусмотрены статьей 98, в ч.3 которой они определяются как любые не заинтересованные в исходе дела физические лица.

Суммируя вышесказанное, можно сказать следующее. Законодатель предусматривает в ходе проведения выездной налоговой проверки осуществление определенных действий, которые неразрывно связывает с производством по делу о налоговом правонарушении, забывая, однако, что последнее является не средством налогового контроля, а процессуальным действием по привлечению налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, хотя сама налоговая проверка, несомненно, является одним из средств налогового контроля. Однако признать совершение налогового правонарушения на стадии налоговой проверки – значит нарушить принцип, изложенный в ч.6 статьи 108 НК: " Каждый налогоплательщик считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда". То есть признание этого означает объективное вменение совершения налогового правонарушения. Именно поэтому законодатель и "скатывается" к вышеизложенным "уловкам" при определении указанных действий, неизбежно приходит к противоречиям в определении той или иной процедуры и налоговой проверки в целом. По нашему мнению, решение этой проблемы в принципе возможно двумя способами: подтверждением принципа объективного вменения или "переносом" вышеуказанных действий в стадию производства по делам о налоговых правонарушениях. Поскольку первое невозможно по причине привлечения к налоговой ответственности только при наличии всех признаков состава налогового правонарушения и других условий, которые устанавливаются лишь на стадии рассмотрения материалов проверки и вынесения решения, следовательно, решением может являться допустимость осуществления указанных действий только на этой стадии. И как следствие этого, должно произойти расширение временных рамок для проведения указанных действий.

Инвентаризация имущества налогоплательщика и осмотр территории и помещений налогоплательщика в соответствии с ч.3 статьи 89 могут быть произведены должностными лицами, осуществляющими налоговую проверку, в порядке, предусмотренном статьей 92 НК. Основанием для проведения указанных действий является решение лица, осуществляющего проверку. Целью этих действий в соответствии с ч.1 статьи 89 является выяснение обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, а также выяснение соответствия фактических данных данным, отраженным в регистрах бухгалтерского учета и данным, отраженным в налоговой отчетности, представленной налогоплательщиком.