Так, достигшие 15 лет, а в ряде случаев с согласия родителей, усыновителей и попечителей - и лица, достигшие 14-летнего возраста, могут быть приняты на работу.

В соответствии с Конституцией, несовершеннолетние в возрасте от 14 до 18 лет совершают сделки с письменного согласия своих законных представителей - родителей, усыновителей или попечителя. Вместе с тем они вправе самостоятельно, без согласия вышеназванных лиц:

а) распоряжаться своим заработком, стипендией и иными доходами;

б) осуществлять права автора произведения науки, литературы или искусства, изобретения или иного охраняемого законом результата своей интеллектуальной деятельности;

в) в соответствии с законом вносить вклады в кредитные учреждения и распоряжаться ими;

г) совершать мелкие бытовые сделки и иные сделки, предусмотренные законо-дателством Украины.

Из этого следует, что с 14 лет физические лица в результате своей трудовой деятельности получают доходы, которые являются объектом подоходного налогообложения. Вместе с тем физические лица в возрасте от 14 до 18 лет в результате осуществления гражданских прав, предусмотренных законодательством Украины, как с согласия законных представителей, так и самостоятельно получают доходы (авторские гонорары и т. д.) или могут приобретать имущество (в результате распоряжения своим заработком или доходами), которые являются объектами подоходного и иного налогообложения физических лиц.

Таким образом, фактическая налоговая дееспособность физических лиц может наступать с 14 лет при получении ими доходов, возникающих из трудовых правоотношений, и при получении доходов и имущества, возникающих из гражданских правоотношений.

Однако остается вопрос : полная или частичная налоговая дееспособность должна возникать у физических лиц с 14 лет?

В гражданском и трудовом праве неполная (частичная) дееспособность физического лица проявляется в том, что на совершение тех или иных сделок, а также заключение трудового договора необходимо согласие законных представителей физического лица. С учетом этого в практической плоскости, принимая во внимание производность налоговой дееспособности от гражданской и трудовой, вопрос стоит так : должны ли физические лица в возрасте от 14 до 18 лет, получающие доходы или имущество в результате заключения гражданско-правовых сделок с согласия законных представителей, а также физические лица, вступающие в трудовые отношения в возрасте от 14 до 15 лет с согласия законных представителей? Осуществлять свои налоговые права и обязанности также с согласия законных представителей?

По-моему, у физических лиц, получающих в законном порядке доходы или имущество с 14 лет, должна возникать полная налоговая дееспособность, то есть эти физические лица должны осуществлять свои налоговые обязанности и права без согласия законных представителей. Это объясняется тем, что налоговые правоотношения - это отношения власти и подчинения, отношения неравенства сторон. По сути, императивный метод регулирования налоговых правоотношений не позволяет ставить их возникновение и развитие в зависимость от желания и воли стороны, должной выполнять свои обязанности перед государством.

В связи с этим вопрос о налоговой дееспособности названных физических лиц нельзя решать по типу гражданской и трудовой дееспособности этих лиц.

В русле сказанного следует учесть опыт Эстонской Республики, где вопрос о налоговой дееспособности физического лица в "стыке" с гражданской и трудовой дееспособностью был уже решен. Учитывая, что ранее неполная гражданская и трудовая дееспособность физических лиц наступала по эстонскому законодательству с 15 лет, Закон Эстонской Республики от 11 октября 1990 года "О подоходном налоге с частного лица" установил, что доходы несовершеннолетних лиц в возрасте до 15 лет декларируются родителями (усыновителями) или опекунами в составе своих доходов (ст. 7). Подростки в возрасте от 15 до 18 лет декларируют свои доходы самостоятельно [4].

Вместе с тем нельзя совершенно отрицать роль законных представителей в реализации налоговой дееспособности несовершен-нолетних. Неполная дееспособность несовершеннолетнего,выражающаяся в необходимости получить согласие законного представителя на заключение сделок и трудового договора, выполняет функцию гарантировать, оградить не-совершеннолетнего от неблагоприятных имущественных, а также медицинских и прочих последствий, которые могут наступить для него в силу незнания законодательства, недостаточного жизненного опыта, переоценки своих физических возможностей и т. д.

Безусловно, при реализации налоговой дееспособности для несовершен-нолетнего также могут наступить неблагоприятные налоговые последствия, обусловленные запутанностью, сложностью налогового законодательства, недооценкой последствий его несоблюдения и т. д. В связи с этим, на наш взгляд, законные представители могли бы выступать гарантом несовершеннолетнего в реализации им своей налоговой дееспособности. Поэтому было бы вполне справедливо, если бы закон обязывал законных представителей осуществлять контроль за выполнением несовершеннолетним своих налоговых обязанностей, в частности контроль за составлением несовер-шеннолетним декларации о доходах, ведением учета своих доходов и т. д.

Итак, возраст возникновения налоговой дееспособности физического лица определяется однозначно - 14 лет.

Безусловно, в налоговом законодательстве следует закрепить понятие "налоговая дееспособность" и указать возраст физического лица, с которого она возникает. В контексте изложенного нельзя согласиться с высказанным в литературе мнением о том, что налоговая дееспособность физических лиц должна наступать по достижении 18 лет [5]. Такая позиция приведет к "нестыковке" гражданской, трудовой и налоговой дееспособности физических лиц.

Возможны ситуации, что с 14 лет физическое лицо может (с согласия законных представителей, а в ряде случаев и без их согласия) вступать в гражданские и трудовые правоотношения, получать доходы и имущество, но не может вступать в налоговые правоотношения, то есть уплачивать налоги и иные платежи государству с этих доходов и имущества. Более того, получится даже так, что физические лица в возрасте от 14 лет, являясь деликтоспособными по гражданскому и трудовому праву, окажутся налогово-неделиктоспособными.

Другими словами, "нестыковка" гражданско-правовой, трудовой и налоговой дееспособности физического лица приведет к отсутствию налоговой деликтоспособности там, где она должна быть.

Учитывая изложенное, необходимо обратить внимание на то обстоятельство, что налоговая дееспособность физического лица требует согласования и с гражданско-процессуальной дееспособностью.

Так, полная налоговая дееспособность физического лица, которая должна наступать с 14 лет, предполагает и его способность нести ответственность за нарушения налогового законодательства (деликтоспособность).

Как известно, к физическим лицам-налогоплательщикам налоговые санкции за нарушение налогового законодательства могут быть применены только в порядке гражданского судопроизводства. В связи с этим вполне очевидно, что гражданско-процессуальная дееспособность лиц по делам, возникающим из налоговых правоотношений, должна наступать с 14 лет. Существует и другой аргумент в пользу данного вывода. Так, в соответствии с Законом "Об основах налоговой системы " налоговая правоспособность физического лица характеризуется, в частности, правом на обжалование решений налоговых органов и действий их должностных лиц. Причем такое обжалование может быть произведено и в суд.