Следует иметь в виду, что при выплате доходов в порядке оплаты труда в соответствии с заключенными договорами гражданско-правового характера – дивидендов по акциям и иных доходов – гражданам, не состоящим в штате данной организации, налог на доходы физических лиц рассчитывается и удерживается без представления вычетов.

Пример №2 расчета налога на доходы физических лиц

Организация, осуществляющая деятельность в области международного туризма, в течение 2002 г. направляла работников в командировки за пределы РФ. По итогам 2002 г., подведенным в конце января 2003 г., выявлено, что в декабре суммарное количество дней пребывания одного из работников в зарубежных командировках за год составило 185 дней. Сумма оплаты труда работника в истекшем году составила 180 000 руб. (сумма ежемесячной оплаты труда по всем месяцам года составляет 15 000 руб.). Кроме того, работнику выплачивались суточные в пределах законодательно установленных норм, а также возмещались расходы, связанные с нахождением в командировке. Как рассчитать по итогам 2002 г. сумму налога на доходы физических лиц, подлежащую удержанию с доходов работника (в январе 2003 г. сумма оплаты труда работника осталась равной 15 000 руб.)? Плательщиками налога на доходы физических лиц (НДФЛ) признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации (ст.207 Налогового кодекса РФ).

Согласно п.3 разд.I Методических рекомендаций налоговым органам о порядке применения главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 29.11.2000 N БГ-3-08/415, к физическим лицам – налоговым резидентам РФ относятся физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году. Физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации менее 183 дней в календарном году, не являются налоговыми резидентами РФ. Таким образом, работник, являющийся гражданином России, исполняющий обязанности по трудовому договору с российской организацией, находящийся на территории РФ менее 183 дней в истекшем году (365 дн. – 185 дн. = 180 дн.), в целях исчисления НДФЛ признается нерезидентом РФ.

Вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей в Российской Федерации (в данном случае по договору, заключенному с российской компанией) относится к доходам от источников в РФ (пп.6 п.1 ст.208 НК РФ), признаваемым объектом налогообложения по НДФЛ (ст.209 НК РФ).

Доходы, получаемые в соответствии с трудовыми договорами физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, облагаются по налоговой ставке 30% (п.3 ст.224 НК РФ), в то время как в отношении сумм таких доходов резидентов РФ установлена налоговая ставка в размере 13% (п.1 ст.224 НК РФ).

В связи с этим в рассматриваемой ситуации организация, выплатившая доходы работнику и являющаяся налоговым агентом, должна произвести перерасчет суммы НДФЛ за 2002 г. исходя из ставки 30%, удержать сумму налога из доходов работника и перечислить ее в бюджет. В данной ситуации сумма НДФЛ, исчисленная организацией (налоговым агентом) и удержанная из доходов работника за 2002 г., составила 23 348 руб. ((180 000 руб. – 400 руб.) х 13%) * .

В результате перерасчета, произведенного в январе 2003 г., сумма налога, подлежащая удержанию по итогам 2002 г., составляет 30 652 руб. (180 000 руб. х 30% – 23 348 руб.) **.

Организация обязана удержать сумму НДФЛ, выявленную в результате перерасчета по итогам года, непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание начисленной суммы НДФЛ производится организацией за счет любых денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты (п.4 ст.226 НК РФ). В связи с этим исчисленная сумма налога в январе не может быть удержана полностью из зарплаты работника. Считаем, что сумму, подлежащую удержанию с работника, целесообразно отразить на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Удержание НДФЛ организация может производить при выплате очередной заработной платы работнику, что отразится в бухгалтерском учете записью по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции с кредитом счета 76. Часть НДФЛ, удерживаемая из заработной платы при выплате, списывается со счета 76 в кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" на дату выплаты заработной платы работнику.

В январе 2003 г. сумма начисленной оплаты труда составляет 15 000 руб. С начала текущего года доходы, выплачиваемые организацией работнику, облагаются по ставке 13%, так как количество дней зарубежных командировок в текущем году может не превысить предел в 182 дня. Поскольку сумма дохода работника в январе не превысила 20 000 руб., налогооблагаемая база по НДФЛ уменьшается на величину стандартного налогового вычета (400 руб.). В январе может быть удержана сумма налога, не превышающая 50% от суммы доходов, то есть 7500 руб. (15 000 руб. / 2). Сумма НДФЛ, исчисленная с дохода работника за январь, составляет 1898 руб. ((15 000 руб. – 400 руб.) х 13%). Сумма задолженности по НДФЛ, исчисленному по данным перерасчета за истекший год, удерживается из доходов за январь в пределах 5602 руб. (7500 руб. – 1898 руб.). Сумма исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода должна быть перечислена в бюджет (п.6 ст.226 НК РФ). Уплата налога за счет средств организации – налогового агента не допускается (п.9 ст.226 НК РФ). В дальнейшем расчет суммы удержаний с учетом суммы оставшейся задолженности по уплате НДФЛ производится аналогичным образом.

Таблица 1.2