8) построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками ("цепочки контрагентов") без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели);

9) непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности;

10) неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения ("миграция" между налоговыми органами);

11) значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности, для данной сферы деятельности по данным статистики.

Таким образом, при оценке вышеуказанных показателей налоговый орган в обязательном порядке анализирует возможность извлечения либо наличие необоснованной налоговой выгоды, в том числе по обстоятельствам, указанным в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53[4].

1.2 Планирование работы налоговых органов по борьбе с уклонениями от уплаты налогов

Из перечисленных в предыдущем параграфе критериев есть общие для всех налогоплательщиков, а некоторые относятся только к налогоплательщикам, применяющим общий режим налогообложения. В связи с этим представляется целесообразным разделить критерии оценки рисков для проведения налоговой проверки на две группы:

- критерии для налогоплательщиков, применяющих общий режим налогообложения;

- критерии для налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы, в том числе для индивидуальных предпринимателей.[5]

Одни критерии являются расчетными или формализуемыми, другие основаны на выявлении использования налогоплательщиками схем уклонения от уплаты налогов и требуют применение аналитического подхода налоговым инспектором - неформализуемые критерии. Такое деление позволяет использовать критерии как факторы, на основании которых автоматизированная программа сможет сократить выборку налогоплательщиков, уклоняющихся от уплаты налогов.

Рассмотрим каждый критерий более подробно, чтобы определить влияние каждого из них на вероятность совершения налогоплательщиками фактов уклонений от уплаты налогов.

Критерий 1. Налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (видам экономической деятельности).

Анализ сумм исчисленных и уплаченных налогов, а также их динамика позволяет судить о полноте и своевременности перечисления налоговых платежей налогоплательщиками. Для этого важно оценить величину налоговой нагрузки на ее соответствие среднеотраслевым показателям.

Налоговая нагрузка в данном случае рассчитана как соотношение суммы уплаченных налогов по данным отчетности налоговых органов и оборота (выручки) организаций по данным Федеральной службы государственной статистики (Росстата). Средние данные по видам экономической деятельности, которые предлагается использовать налоговым органам, приведены в Таблице 1.[6]

При расчете налоговой нагрузки налогоплательщиками принимаются суммы налогов, уплаченные за рассматриваемый период, независимо от периода их начисления. Показатель выручки берется по данным бухгалтерского учета.

В расчет налоговой нагрузки для первой группы налогоплательщиков, применяющих общий режим налогообложения, предлагается включить все налоги, установленные в России, перечисленные в ст. 13 - 15 НК РФ, только относящееся к компетенции налоговых органов:

- налог на прибыль организаций;

- налог на доходы физических лиц;

- налог на добавленную стоимость;

- единый социальный налог;

- налог на добычу полезных ископаемых;

- водный налог;

- сбор за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов;

- государственная пошлина;

- налог на имущество организаций;

- налог на игорный бизнес;

- транспортный налог;

- земельный налог;

- лицензионные сборы.

Таблица 1. Налоговая нагрузка по видам экономической деятельности