Логично считать, что в условиях несовершенного законодательства и уровня общественного сознания «презумпция правоты налогоплательщика» позволит налогоплательщику поступать наиболее выгодным для себя образом, так как практически закрепляется «презумпция правоты налогоплательщика» при толковании НК РФ, нормы которого, к сожалению, не всегда однозначно понятны, конкретны и согласованы между собой. Имеются основания говорить о том, что введение принципов «презумпции правоты налогоплательщика» и «презумпции невиновности налогоплательщика» (п. 6, ст. 108 НК РФ) не в полной мере обеспечивают реализацию поставленных перед НК РФ задач.

По вопросу действия актов законодательства о налогах и сборах во времени необходимо знать, что любой федеральный закон обладает юридической силой, если он принят Государственной Думой Федерального Собрания, одобрен Советом Федерации, подписан Президентом Российской Федерации и опубликован в «Российской газете» или «Собрании законодательства Российской Федерации». В отношении актов законодательства о налогах и сборах установлены дополнительные (по сравнению с другими федеральными законами) условия их введения. При общем правиле вступления в силу законов 10 дней спустя после их опубликования акты законодательства о налогах и сборах вступают в силу не ранее, чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования. При этом в отношении налогов (не сборов) установлено еще одно условие – не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу.

НК РФ в целом обратной силы не имеет. Вместе с тем, реализуя в налоговом законодательстве принцип, закрепленный в ст. 54 Конституции Российской Федерации о том, что закон, устанавливающий или отягчающий ответственность, обратной силы не имеет, данный Кодекс распространяет действие некоторых «защищающих» налогоплательщиков норм на отношения, возникшие до его введения, что является проявлением гуманности законодательства (п. 2, 3, 4, ст. 5 НК РФ).

О понятийном аппарате. Этому посвящена ст. 11 НК РФ. Однако понятийный аппарат «разбросан» по всему Кодексу и будет иметь место и в части второй НК РФ, что представляется нелогичным.

Идеология НК РФ основана на том, что исходя из принципа единства российской правовой системы понятийный аппарат для целей налогообложения должен вписаться в правовую систему России. Иначе говоря, понятийный аппарат для целей налогообложения свойственен в основном гражданско-правовой доктрине, за исключением некоторых уточнений и дополнений. Вопрос дискуссионный. Одной из проблем была и остается в настоящее время проблема взаимосвязи и разграничения сфер регулирования гражданским и налоговым законодательством.

В принципе оснований для споров в вопросах понятийного аппарата возникать не должно. «Ни одна отрасль права, в том числе гражданская или налоговая, не должны претендовать на универсальность. У каждой есть предмет, и в рамках этого предмета они должны функционировать». Но проблемы тем не менее остаются.

Целесообразно привести достаточно аргументированные положения в этой части. «Налоговое право при определении результатов хозяйствования связано с законодательством, регулирующим условия и формы хозяйствования. Определить форму, метод извлечения дохода в той или иной деятельности можно только на основе анализа гражданско-правовых, а не налоговых норм». Поэтому определенные предпосылки рассматривать налоговые отношения как сходные с гражданско-правовыми имеются. Действительно, налоговые отношения складываются в экономической сфере общественной жизни, где в качестве доминирующих прочно закрепились гражданско-правовые отношения. Ярко выраженный обязательственный характер взаимоотношений участников и тесная связь с предпринимательской сферой обусловили достаточно распространенную практику отождествления налоговых правоотношений с гражданско-правовыми.

Однако несмотря на кажущееся внешнее сходство налоговые отношения по своей правовой природе далеки от гражданско-правовых отношений. Налоговые правоотношения основаны на неравенстве сторон, поскольку в качестве властной стороны здесь выступает государство в лице налоговых органов, в качестве другой стороны – налогоплательщик. Взаимоотношения указанных сторон регулируются между собой императивно, они определены законом и не зависят от воли сторон. Гражданские правоотношения основаны на равенстве участников отношений, которые вступают в правоотношения друг с другом по своей воле (за рядом исключений, оговоренных в ГК РФ). Не случайно же согласно п. 3 ст. 2 ГК РФ гражданское законодательство не применяется к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым. Тем не менее определенное взаимодействие норм налогового и гражданского законодательства, отражающих соответствующие правоотношения, неизбежно.

С введением НК РФ в вопросе соотношения налогового законодательства с гражданским возникли дополнительные основания для споров. В частности это касается проблем очередности платежей, сроков исковой давности, определения взаимозависимых лиц и т.д. По вопросу толкования норм интересно привести высказывание академика Б. Топорнина, директора Института государства и права Российской Академии наук: «Если речь идет о таких нормах налогового права, которые используют гражданско-правовые понятия, то они должны толковаться исходя из целей, содержания и других характеристик соответствующего налогового закона. Гражданское право как бы отступает на задний план. Впрочем, это – общее правило толкования закона в любой отрасли права». В таком же ключе написана статья доктора юридических наук Л. Щенниковой «Злоупотребление правом (дух и буква закона)». Логично и вполне аргументированно в этом же духе, но только в отношении толкования договора в соответствии с ГК РФ, на который законодатель ориентировался при регулировании многих аспектов налоговых правоотношений, пишет И. Горский.

В соответствии с постановлением Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 №41/9 после введения НК РФ, разъяснено, что «++ при уяснении для целей налогообложения значения института, понятия или термина гражданского, семейного или другой отрасли законодательства суд при рассмотрении спора не применяет положения соответствующей отрасли законодательства только в том случае, когда в законодательстве о налогах и сборах содержится специальное определение данного института, понятия или термина для целей налогообложения» (п. 1 ст. 11 НК РФ). К сожалению, понятийный аппарат для целей налогообложения, мягко говоря, недостаточен.

Резюмируя рассматриваемый вопрос, следует отметить, что необходим комплексный подход в корректировке и гражданского, и налогового законодательства.

Налоговый кодекс исчерпывающим образом определяет участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. Во-первых, это налогоплательщики и плательщики сборов; во-вторых, государство в лице представляющих его интересы налоговых органов, органов, пользующихся правами налоговых органов, финансовых органов; в-третьих, налоговые агенты и сборщики налогов и сборов, которые выступают в отношениях с налогоплательщиками и плательщиками сборов в качестве фискальных агентов государства, а в отношениях с государством имеют статус, аналогичный статусу налогоплательщиков. Последними изменениями и дополнениями, внесенными в часть первую НК РФ, в число участников налоговых отношений включены ФСНП России и ее территориальные подразделения, государственные внебюджетные фонды (после введения части второй НК РФ, единого социального налога необходима поправка), а банки, по непонятным аргументам, остались вне участия в налоговых правоотношениях.