качестве, они не платят «свои» налоги, но могут задержать уплату «чужих». Именно поэтому ст. 10Г НК РФ по сути является компиляцией ст. 100 и 101 НК РФ, единственное отличие которой состоит в том, что в соответствии с ее п. 10 на основании вынесенного решения о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах этому лицу направляется требование об уплате только пеней, а не недоимки по налогу и пени, как предусмотрено в п. 4 ст. 101 НК РФ.

Таким образом, несмотря на единую юридическую природу, налоговые правонарушения отличаются от нарушений банками обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, по следующим основным моментам:

1) по субъектам правонарушений;

2) по применяемым санкциям;

3) по порядку применения предусмотренных санкций;

4) по правилам производства по делам о соответствующих правонарушениях;

5) наконец, существует терминологическое различие. Весьма важное значение для уяснения отличия налоговых правонарушений от нарушений банками обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, имеет то обстоятельство, что банки отсутствуют в содержащемся в ст. 9 НК РФ перечне участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. На первый взгляд, данное обстоятельство трудно поддается объяснению. Действительно, отношениям с участием банков в НК РФ посвящена специальная глава, но в соответствии с НК РФ участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, они не являются.

Участие банков в рассматриваемых отношениях носит более сложный (по сравнению с иными не наделенными государственно-властными полномочиями участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах) характер.

Права и обязанности, а также ответственность налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов и иных не наделенных государственно-властными полномочиями субъектов, установлены непосредственно законодательством о налогах и сборах, в связи, с чем они находятся исключительно в рамках отношений по взиманию налогов и сборов, а также отношений, возникающих в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. В отличие от этого, рассматриваемые права, обязанности и ответственность банков предусмотрены не только налоговым, но и гражданским законодательством. Любое из предусмотренных гл. 18 НК РФ правонарушений банк может совершить только случае наличия между ним и его клиентом договора банковского счета, заключенного по правилам, предусмотренным гл. 45 ГК РФ. Таким образом, первичным основанием ответственности банка за нарушение обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, является гражданско-правовой договор банковского счета.

В связи с этим нельзя не согласиться с А.Я. Курбатовым, который, проанализировав ответственность банков за задержку платежей в бюджет и внебюджетные фонды по налоговому законодательству, пришел к выводу о том, что наличие оснований для применения указанной ответственности зависит от того, являются ли действия банка правомерными или неправомерными применительно к гражданскому праву (3) Наиболее показательными в этом отношении являются правила перечисления денежных средств со счета клиента.

В соответствии со ст. 849 ГК РФ банк обязан по распоряжению клиента выдавать или перечислять со счета денежные средства не позже дня, следующего за днем поступления в банк соответствующего платежного документа, если иные сроки не предусмотрены законом, изданными в соответствии с ним банковскими правилами или договором банковского счета. Следовательно, основанием возникновения публично-правовой обязанности банка по перечислению денежных средств в бюджет является распоряжение клиента, данное им в силу заключенного с банком гражданско-правового договора. Моментом возникновения у банка указанной публично-правовой обязанности (моментом, с которого начинается исчисление сроков) является момент поступления в банк соответствующего платежного документа от клиента. Эти предусмотренные гражданским законодательством правила дублируются в НК РФ, в соответствии с п. 2 ст. 69 которого поручение на перечисление налога исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения, если иное не предусмотрено НК РФ. Таким образом, в силу того, что НК РФ предусмотрен строго определенный срок для исполнения поручения клиента на перечисление налога, договором банковского счета не может быть предусмотрен более длительный срок для такого перечисления. В то же время договором банковского счета для исполнения поручений клиента на перечисление денежных средств с его счета (в том числе и в бюджет) может быть предусмотрен более короткий срок. В этом случае банк обязан исполнить соответствующее поручение клиента в срок, предусмотренный договором. В случае нарушения этого срока банк может быть привлечен к гражданско-правовой ответственности. Однако ответственности, предусмотренной НК РФ, в таком случае банк нести не будет в силу императивного установления налоговым законодательством строго определенного срока. Налоговое законодательство не определяет в целом порядка открытия, ведения и закрытия счетов клиентов. Отсюда следует, что банк может быть привлечен к ответственности на основании, например, ст. 132 НК РФ не за любое нарушение порядка открытия и закрытия счетов, а лишь за те из них, которые определены законодательством о налогах и сборах. Необходимо подчеркнуть, что возложение на банк задач, связанных с осуществлением налогового учета (ст. 132 НК РФ), приостановлением операций по счетам (ст. 134 НК РФ), взысканием налогов и сборов (ст. 135 НК РФ), не предполагает предоставления банкам каких-либо властных полномочий в отношении своих клиентов.

Банк, так же как и его клиент-налогоплательщик, является не субъектом, а объектом властного воздействия со стороны государства. Участие банка в решении налогово-фискальных задач государства ограничивается исполнением возложенных на него обязанностей и обеспечивается применением соответствующих мер ответственности.

Таким образом, обязанности банков по правильному открытию счетов налогоплательщиков, исполнению поручений о перечислении налогов и сборов, а также по предоставлению налоговым органам сведений по счетам своих клиентов, основываясь на гражданско-правовых договорах гражданско-правовой.

Сложный характер данных правоотношений проявляется в том, что после получения клиента на перечисление налога или сбора у банка появляется, с одной стороны, обязательство перед клиентом, а с другой – обязанность перед государством.

Смешанный характер рассматриваемых правоотношений состоит в наличии в их составе одновременно публично- и частноправовых элементов.

Публично-правовой элемент данного правоотношения заключается в наличии публичной обязанности банка перед государством в лице его уполномоченных органов по перечислению денежных средств клиента в бюджет или внебюджетные фонды. Исполнение банком данной публично-правовой обязанности обеспечивается мерами ответственности, предусмотренными гл. 18 НК РФ за невыполнение обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.