Как было уже отмечено ранее, в качестве самостоятельного объекта обложения НДС НК РФ называет операции по выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления. Ранее операции по выполнению строительно-монтажных работ хозяйственным способом не выделялись в качестве самостоятельного объекта обложения НДС. Они подлежали налогообложению в рамках оборотов по реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для собственного потребления, затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения. В настоящее время, объект обложения НДС возникает при выполнении любых строительно-монтажных работ для нужд предприятия (не для сторонних заказчиков), независимо от источника финансирования этих работ.

Плательщики НДС имеют право получить налоговые вычеты в соответствии со статьями 171 и 172 НК РФ. Оптимизация НДС заключается в том, чтобы максимизировать сумму налоговых вычетов, чтобы уменьшить сумму налога к уплате. Что для этого можно сделать? Получить вовремя от поставщика счет-фактуру, оприходовать товар или принять к учету прочее имущество. Важным условием для вычета является то, что имущество должно участвовать в операциях, облагаемых НДС[9].

В соответствии с п.9 Инструкции ГНС РФ № 3 в облагаемый НДС оборот включаются любые получаемые предприятиями денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), в том числе суммы авансовых и иных платежей, поступившие в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг) на счета в учреждения банков, либо в кассу.

Наиболее популярной и одновременно самой опасной схемой оптимизации НДС является применение договора займа. Уловка заключается в том, что продавец заключает с покупателем одновременно два договора – займа и купли-продажи – и, получая деньги по первому из них, не уплачивает НДС, так как заем НДС не облагается (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК). После отгрузки товара поставщиком по договору поставки организации проводят взаимозачет.

Чтобы налоговики не посчитали полученный заем предоплатой, фирме необходимо заключить договор займа раньше, чем договор поставки. Кроме того, в них надо указать разные сроки возврата средств и поставки товара, а также прописать сумму займа, не совпадающую с размером оплаты по основному договору.

Опасность данной схемы заключается в том, что контролеры, как правило, расценивают платежи по договору займа в качестве аванса, облагаемого НДС, в результате чего начисляют штраф и пени, а также сумму того самого неуплаченного налога. Ситуация усугубляется, если предприятия оформили не взаимозачет, а новацию, о чем говорится в письме Минфина от 7 сентября 2005 г. № 03-04-11/221. Следует также помнить, что с 1 января 2007 года при взаимозачете фирмы должны перечислять своим контрагентам выделенную в счете-фактуре сумму НДС. Данная схема именно оттягивает срок уплаты НДС, но вовсе не избавляет от уплаты налога.

И еще: заключая договор беспроцентного займа, можно оказаться уличенным инспекторами в получении необоснованной налоговой выгоды. Несмотря на то, что и в письме ФНС от 13 января 2005 г. № 02-1-08/5@, и в постановлении Президиума ВАС от 3 августа 2004 г. № 3009/04 отмечено, что материальная выгода от экономии на процентах за пользование займом доходом не считается, лучше предусмотреть в соглашении проценты за пользование заемными средствами. Например, установить их величину равной ставке рефинансирования Центробанка.

Еще одной "полезной" схемой, позволяющей получить отсрочку при уплате НДС, является применение сделки купли-продажи векселя. Как и в предыдущем случае, заключаются одновременно два договора. Первым будет контракт на поставку товара (выполнение работ, оказание услуг) с исключенным из него условием о предоплате; а вторым – договор купли-продажи векселя. После передачи товара вексель обналичивают, а между договорами проводят взаимозачет.

Применение данной схемы имеет множество преимуществ. Во-первых, снижается риск неплатежа покупателя по поставке товара; во-вторых, описанный метод позволяет отсрочить уплату НДС, так как вексель реализуется по отдельному договору; и, в-третьих, операция передачи и обналичивания данной ценной бумаги налогом на добавленную стоимость не облагается (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК).

Тем не менее, не стоит забывать о пункте 4 статьи 170 Налогового кодекса, содержащем требования к покупателю вести раздельный учет НДС и делить "входной" налог, из-за чего, естественно, страдает именно покупатель. Дабы избежать подобных неприятностей, многие предприятия после отгрузки продукции просто аннулируют договор купли-продажи векселя, а в договоре поставки указывают, что вексель был передан поставщику в счет предоплаты.

Однако и здесь не избежать затруднений, ведь он не очень выгоден для поставщика, которому придется подавать уточненную декларацию и платить пени за просрочку НДС в размере 1/300 ставки рефинансирования за каждый день просрочки. Тем не менее, он получает отсрочку по уплате НДС.

В ситуациях, когда сумма НДС, подлежащая вычету, выше налога, который следует заплатить, то отказ от льготы может оказаться выгодным. Принимая такое решение, необходимо учесть требования пункта 5 статьи 149 Налогового кодекса, оговаривающего право предприятия отказаться от освобождения, представив заявление в налоговый орган в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого он намерен платить НДС. Отказ или приостановление возможны только на срок не менее года и лишь в отношении операций, предусмотренных пунктом 3 статьи 149 Налогового кодекса.

Интересный метод с целью получить отсрочку по уплате налога на добавленную стоимость ввели строительные организации. Он подразумевает использование договора о намерениях. Так, вместо того чтобы продавать доли в строящемся доме и, соответственно, платить в бюджет НДС, компании-застройщики (инвесторы) оформляют предварительные соглашения, порядок заключения которых регулирует статья 429 Гражданского кодекса.

В договорах о намерениях указывается, что денежные средства будут зачтены в счет данного соглашения только после продажи квартиры или иного объекта недвижимости. Таким образом, обязанность платить НДС переносится на более поздний срок. А при продаже квартир налог и вовсе не платят.

Все же споры с налоговыми органами не исключены, ведь инспекторы могут истолковать иначе положения договора о намерениях и начислить организации штрафы и пени. Избежать подобных неприятностей несложно, достаточно указать в платежном поручении: "Гарантийный взнос по предварительному договору такому-то" и зафиксировать в учетной политике, что все расчеты с данным контрагентом до момента заключения основного договора будут вестись на отдельном субсчете, открытом к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Окончательно же обезопасить себя от претензий налоговиков можно, вернув покупателю гарантийный взнос и получив от него плату за объект недвижимости при заключении договора купли-продажи.