Изменение срока уплаты налога (сбора) образует новый самостоятельный институт налогового права. Ранее в соответствии с Законом об основах налоговой системы отсрочки взимания налогов рассматривались в качестве разновидности льгот по налогам. С принятием Налогового кодекса изменение срока уплаты налога не является льготой.

Изменение срока уплаты налога не означает прекращения существующей обязанности по уплате налога и появления новой, а влечет лишь установление нового срока уплаты. В связи с этим плательщик, для которого изменен срок уплаты, не является нарушителем налогового законодательства. Поэтому пеня, предусмотренная в случае несвоевременной уплаты налога (сбора), в период действия измененного срока уплаты не начисляется.

Помимо начисления процентов изменение срока уплаты налога может производиться под залог имущества (ст. 73 Кодекса) либо при наличии поручительства (ст. 74 Кодекса).

Залог имущества оформляется договором между налоговым органом и залогодателем. Залогодателем может быть как сам налогоплательщик или плательщик сбора, так и третье лицо. При неисполнении налогоплательщиком обязанности по уплате причитающихся сумм налога и невозврате налогового кредита налоговый орган осуществляет исполнение этой обязанности за счет стоимости заложенного имущества в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации. В данном правоотношении налоговый орган выступает на равных с налогоплательщиком.

Предметом залога может быть имущество, в отношении которого может быть установлен залог по гражданскому законодательству Российской Федерации. Залог имущества, которое уже является предметом залога по другому договору (перезалог) не допускается.

При залоге имущество может оставаться у залогодателя либо передаваться за счет средств залогодателя налоговому органу (залогодержателю) с возложением на последнего обязанности по обеспечению сохранности заложенного имущества. Совершение каких-либо сделок в отношении заложенного имущества, в том числе сделок, совершаемых в целях погашения сумм задолженности, может осуществляться только по согласованию с залогодержателем.

В силу поручительства поручитель обязывается перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней.

При этом необходимо отметить, что данные способы обеспечения применяются по соглашению сторон. Обязательное требование о том, что срок уплаты налога может изменяться только при наличии договора залога или поручительства в Налоговом кодексе не установлено.

При определенных условиях срок уплаты налога и сбора не может быть изменен, а значит невозможно предоставление налогового кредита. Это происходит при наличии одного из следующих обстоятельств, указанных в ст. 62 Налогового кодекса:

1. возбуждено уголовное дело по признакам налогового преступления.

Уголовный кодекс РФ от 13 июня 1996 года предусматривает три налоговых преступления: ст. 194 "Уклонение от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица»; ст. 198 «Уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды"; ст. 199 "Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации».

2. Ведется производство:

— по делу о налоговом правонарушении;

— по делу об административном правонарушении, связанном с нарушением законодательства о налогах.

Производство по делу о налоговом правонарушении происходит в порядке, предусмотренном ст. 101 Налогового кодекса. Виды налоговых правонарушений указаны в разделе VI Налогового кодекса. К ним относят:

§ Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (Статья 116).

§ Уклонение от постановки на учет в налоговом органе (Статья 117).

§ Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке (Статья 118).

§ Непредставление налоговой декларации (Статья 119).

§ Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (Статья 120).

§ Неуплата или неполная уплата сумм налога (Статья 122).

§ Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (Статья 123).

§ Незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа, таможенного органа, органа государственного внебюджетного фонда на территорию или в помещение (Статья 124).

§ Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест (Статья 125).

§ Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (Статья 126).

§ Ответственность свидетеля (Статья 128).

§ Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода (Статья 129).

§ Неправомерное несообщение сведений налоговому органу (Статья 129.1).

Административные правонарушения предусмотрены несколькими нормативными актами. В Кодексе РСФСР об административных правонарушениях от 20 июня 1984 года установлена ответственность по ст. 1467 «продажа подакцизных товаров без маркировки марками установленных образцов", ст. 1561 "Уклонение от подачи декларации о доходах", ст. 1562 "Необеспечение маркировки марками установленных образцов при производстве подакцизных товаров». В п.12 ст. 7 закона РФ «О НАЛОГОВЫХ ОРГАНАХ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ» введена административная ответственность должностных лиц предприятий, а также граждан, виновных в нарушении законодательства о налогах.

3. Есть основания полагать, что это лицо воспользуется изменением срока для сокрытия своих денежных средств либо собирается выехать за пределы РФ на постоянное место жительства.

В соответствии с п. 1 ст. 57 Налогового кодекса изменение срока уплаты налога и сбора допускается только в порядке, предусмотренном Кодексом. Данное положение означает, что порядок изменения срока уплаты налога не может быть изменен, дополнен каким-либо иным нормативным актом. При этом под порядком изменения срока уплаты необходимо понимать как основания и условия такого изменения, так и основания, исключающие возможность перенесения срока уплаты. Вместе с тем в ст. 60 Федерального закона "О федеральном бюджете на 1999 год" установлено, что за несвоевременный возврат средств федерального бюджета, предоставленных на возвратной основе, сокращается или прекращается предоставление всех форм государственной поддержки, в том числе предоставление отсрочек и (или) рассрочек по уплате налогов и сборов в федеральный бюджет. Иными словами, данный закон ввел новое обстоятельство, исключающее возможность изменения срока уплаты налога. Однако поскольку вопрос о перенесении срока уплаты налога должен регулироваться только Налоговым кодексом, указанное выше положение Закона не должно использоваться.