• затраты на подготовку эксплуатационных кадров для основной деятельности строящихся предприятий;

• расходы перспективного характера (геологоразведочные, изыскательские и другие, связанные со строительством объектов) в случае невозможности их включения в дальнейшем в стоимость строительства объектов;

• средства, передаваемые на строительство объектов в порядке долевого участия, если построенные объекты будут приняты после ввода в эксплуатацию в собственность другими организациями;

• расходы, связанные с возмещением стоимости строений и посадок, сносимых при отводе земельных участков под строительство.

К затратам, не предусмотренным в сводных сметных расчетах стоимости строительства, относятся расходы:

• застройщика по объектам, не законченным строительством, а также стоимость других материальных ценностей, переданных безвозмездно другим предприятиям (основанием для списания этих расходов кроме соответствующих актов приема-передачи является справка принимающей стороны об отражении в учете данных затрат);

• по уплате процентов по кредитам банков сверх учетных ставок, установленных Банком России;

• в виде убытков по основным средствам строительства, а также от разрушений не законченных строительством зданий и сооружений, возникших вследствие стихийных бедствий, в том числе приведших к ликвидации основных средств;

• на консервацию строительства;

• по сносу, демонтажу и охране объектов, прекращенных строительством;

• связанные с уплатой процентов, штрафов, пеней и неустоек за нарушения в финансово-хозяйственной деятельности;

• иные расходы.

Перечисленные расходы заказчик-застройщик учитывает на счете учета незавершенного строительства. Лишь в дальнейшем, при передаче объекта строительства инвестору, сам инвестор определяет, какие расходы учитываются в стоимости основных средств, а какие — нет. Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств, списываются со счета капитальных вложений за счет предусмотренных источников финансирования по мере полного проведения соответствующих работ. Если заказчик ведет учет поступления денежных средств как целевого финансирования, то все затраты списываются с кредита счета 08 на счета источников финансирования, т. е. на счет 86, в том числе на затраты, не увеличивающие стоимость объекта. При выполнении работ по строительству у заказчика-застройщика одновременно могут возникать различные дополнительные доходы и расходы.

Если организация-заказчик имеет доходы:

• от сдачи имущества, участвующего в строительных работах или являющегося объектом строительства, в аренду;

• штрафов, пеней, неустоек и других видов санкций за нарушение условий хозяйственных договоров (по строительству);

• возмещения причиненных убытков;

• прибыли от реализации на сторону излишних и неиспользуемых материальных ценностей,

то расходы предварительно учитываются на счете 20, а потом списываются в дебет счета 90 или 91.

При составлении договора с инвестором может быть определено, что заказчик получает денежные средства, самостоятельно находит подрядчиков и финансирует их работы. Если стоимость работ меньше, чем заложено в договоре с инвестором, то доход остается в распоряжении заказчика. Таким образом, у заказчика может образоваться экономия средств, выделяемых для финансирования капитального строительства. Данные средства, кроме ассигнований из бюджета, по окончании строительства объектов также зачисляются на счет учета прибылей и убытков.

Кроме доходов у заказчика могут образоваться убытки, т. е. затраты, которые не предусмотрены сметной документацией:

• убытки от реализации на сторону излишних и неиспользуемых материальных ценностей;

• убытки, допущенные в результате порчи материальных ценностей;

• убытки от списания дебиторской задолженности, за исключением сумм, предъявленных ко взысканию с виновных лиц и организаций;

• убытки от ликвидации основных средств застройщика, кроме убытков по основным средствам, выбывшим от стихийных бедствий;

• присужденные или признанные штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров;

•расходы по возмещению причиненных убытков. Данные затраты относятся на счет 91 как убытки.

При превышении убытков над прибылью или если у организации-заказчика образовались затраты, которые превышают сумму финансирования, полученную от инвестора, разница списывается в счет капитальных вложений в состав прочих капитальных затрат для включения их в инвентарную стоимость объектов. Финансовый результат у застройщика от деятельности, связанной :о строительством, образуется как разница между размером (лимитом) средств на его содержание, заложенным в сметах на строящиеся 5 данном отчетном периоде объекты, и фактическими затратами по его содержанию. Причем данный финансовый результат может быть скорректирован по окончании строительства. Затраты подрядчика складываются из всех фактически произведенных расходов, связанных с проведением подрядных работ, выполняемых им согласно договору на строительство, т. е. с использованием в процессе строительства объектов материальных и трудовых ресурсов, основных средств и нематериальных активов, а также других видов ресурсов. Таким образом, если заказчик имел затраты, которые превысили первоначальную сметную сумму и впоследствии (при окончательной сдаче работ инвестору) не были скорректированы (т. е. учтены в дополнениях к договору и смете), эти затраты не должны уменьшать налогооблагаемую прибыль. Однако данное положение применимо в том случае, когда учет выполненных работ не отражается через счета продаж (реализации), а рассматривается как целевое финансирование. Если же заказчик рассматривает получение денежных средств от инвестора как плату за выполненные работы, а полная стоимость строительства проходит в учете заказчика как реализация, то и убытки, полученные от такой деятельности, должны уменьшать налогооблагаемую прибыль. Заказчик-застройщик определяет финансовый результат от своей деятельности как разницу между размером (лимитом) этих средств, заложенным в сметах на строящиеся в данном отчетном периоде объекты, и фактическими затратами.

Традиционно одним из способов отражения в учете операций по выявлению финансового результата служат записи:

Дебет сч. 08 Кредит сч. 91, субсч. 1 «Прочие доходы» — отражен финансовый результат (на сумму полученной экономии);

Дебет сч. 91 Кредит сч. 68, субсч. «Расчеты с бюджетом по налогу на добавленную стоимость» — отражено начисление НДС;

Дебет сч. 99 Кредит сч. 68, субсч. «Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль» — отражено начисление налога на прибыль.

Такой способ учета позволяет получить в некоторой степени правильный результат от деятельности заказчика-застройщика, но не позволяет правильно начислить налоги. Если налоги начислены неверно, то и сам финансовый результат образован также неверно. Для того чтобы определить порядок начисления налогов, необходимо помнить, что правила налогообложения могут отличаться от правил бухгалтерского учета, а также то, что начисление налогов происходит по мере реализации работ или услуг.